Redovisning av uppskjutna skatteskulder och uppskjutna skattefordringar. inkomstskatt

Det internationella standardiseringssystemet tillämpas för att underlätta utbytet av data mellan länder. IFRS tillämpas av ryska företag som är medlemmar i utländska företag - banker, försäkringsbolag och när de bedriver handel eller investeringsverksamhet. Bland inhemska organisationer är bildandet av redovisning och rapportering i enlighet med IFRS en förutsättning för affärsbankernas verksamhet. I artikeln kommer vi att prata om inkomstskatt enligt IFRS 12, överväg redovisningsförfarandet.

IFRS är en specifik procedur för att utvärdera redovisningsobjekt, en lista över nödvändiga dokument och skäl för att lägga in information i rapporteringen. De grundläggande principerna för internationell standardisering är tillgången till formatet för att presentera information, frånvaron av snedvridning av indikatorer, kopplingen mellan rapporteringsperioder. Informationen ska inte spegla en grupp personers intressen och ska inte ha informationens betydelse för att fatta ekonomiska beslut.

Uppgifter implementerade av bestämmelserna i IAS 12

Huvudelementen i internationell rapporteringsstandardisering är tillgångar, kostnader, skulder, vinster, eget kapital. Standarden som tillhandahåller information om vinst är IFRS 12. För att redovisa vinst vid användning av standarden används de termer som används i det globala dokumentflödet. Behovet av enighet av verksamheter och villkor uppstod i samband med utvecklingen av relationer i ekonomin, skapandet av företag som bedriver gemensamma aktiviteter.

Skillnader i tillämpningen av bestämmelserna i standarderna

Vid utvecklingen av PBU 18/02 användes bestämmelserna i den internationella standarden för att föra inhemsk och internationell rapportering närmare. Skillnaden i bestämmelserna i de två typerna av standarder ligger i syftet med ansökan. Den inhemska standarden är inriktad på korrekt bildande av det ekonomiska resultatet, den internationella - på det detaljerade avslöjandet av den mottagna informationen och tillfredsställelsen av externa användares intressen.

Standarderna har ett antal detaljerade skillnader.

Skick	PBU	IFRS
Ständiga skillnader	beaktas	Används inte i standarden
Begreppet tillfälliga skillnader	Vinstgenererande data för redovisningsändamål	Skillnaden mellan värdet av en tillgång eller skuld i balansräkningen och vid beräkning av skatteunderlaget
Redovisning av tidigare skillnader	Avsaknaden av nödvändiga villkor i bestämmelsen gör det inte möjligt att ta hänsyn till skillnaderna i den aktuella redovisningen	Standarden låter dig ta hänsyn till data från tidigare perioder
Tidpunkten för periodisering av skatter och skillnader	Under hela räkenskapsperioden	Vid rapporteringsdatumet
Uppskjuten skatteredovisning	Ej angivet	Specificerad
Redovisning av transaktioner under omorganisation av företag	Saknade data om konsoliderad rapportering	Fall av uppskjuten skatt redovisas vid fusion, konsolidering av företag

Syftet med att skapa den inhemska standarden PBU 18/02 är att skapa ett samband mellan de två typerna av redovisning när det gäller att bilda underlag för inkomstskatt.

Redovisning av inkomstskattekostnader

Huvudsyftet med den internationella standarden IAS (IAS) 12 är att återspegla inkomstskattekostnader, aktuella (PTH) och uppskjutna för betalning eller återbetalning för framtida perioder (RON).

Typ av utgifter	Fastställande av belopp	Formel	Egenheter
löpande skatt	Beloppet som ska betalas baserat på erhållen vinst för perioden aktuell rapportering	RTN = PV (skattepliktig vinst) x C (tillämpad skattesats)	Indikatorn kan vara både negativ och positiv. Beloppet är inte relaterat till skulden
Uppskjuten skatt	Beloppet av förändringar i tillgångar och skulder beräknat enligt balansräkningsmetoden	RON \u003d värde SHE + IT	Mängden RON bestäms av temporära skillnader

Presentation av finansiell information i IFRS 12

Standarden definierar den redovisningsmässiga behandlingen av aktuell och uppskjuten inkomstbeskattning. Vid generering av finansiell information beaktas ett antal regler.

Skick (indikator)	Logisk grund
Nuvarande ansvar	Anges i det belopp som ska betalas för perioden enligt gällande taxor eller återbetalas enligt lagbestämmelser
Obalans mellan bok- och skattevinster	Eliminering sker genom att tillämpa IT eller IT. Samtidigt är det främsta villkoret för användningen av IT sannolikheten att göra vinst
Priser för uppskjutna indikatorer	Priser som förväntas under perioden gäller
Återbetalningskälla vid kursändring	När den förväntade kursen ändras belastas skillnaden i resultaträkningen

Redovisning av tillfälliga skillnader som en del av standardisering

Standarden introducerade begreppet temporära skillnader mellan resultat beräknat från balansräkning och skattedata. Kärnan i konceptet är att intäkter och kostnader beräknade utifrån olika data redovisas vid olika tidpunkter. Kvoten definieras som skillnaden mellan en tillgångs eller skulds redovisade värde och dess skattemässiga värde.

Temporära skillnader delas upp i avdragsgilla värden, vilket sedan leder till en minskning av skulder (IT) och skattepliktiga, vilket ökar inkomstskatten (IT) i framtiden. Ett exempel på en temporär skillnad finns vid redovisning av avskrivningar vid användning av en premie i beskattningen. En del av anskaffningsvärdet för anläggningstillgångar i skatteredovisningen skrivs av vid ett tillfälle, vilket avgör uppkomsten av temporära skillnader.

Använder SHE och IT summor

Om skillnader uppstår i redovisningen ger bedömningen möjlighet att använda indikatorer för en uppskjuten skattefordran (ITA) och en skuld (ITA). Innan möjligheten att skapa data bekräftar en analys försökspersonens rätt att använda preferenser. Funktioner för datagenerering:

IT beaktas för skatteåterbäring i efterföljande perioder om det finns avdragsgilla temporära skillnader eller om det finns förluster som överförs till en framtida redovisningsperiod.
Den tillämpas om det finns skattepliktiga skillnader i redovisningen, på grundval av vilka skatt betalas i framtiden.

Det är möjligt att skapa ett SHE om det finns bevis på framtida vinster, vars belopp kommer att möjliggöra kvittning av förluster eller tillämpning av föreskrivna förmåner.

För att presentera tillförlitlig information måste ett företag för varje tillgång och skuld bestämma det belopp som beräknats på balansdagen till bokförda och skattemässiga värden, sedan fastställa skillnaderna och fastställa OHO eller SHE med beaktande av den prognostiserade kursen.

Utvärdering av indikatorer för IT eller IT och egenskaper för reflektion i rapportering

I rapporteringen beaktas uppskjutna indikatorer i olika takter beroende på hur verksamheten bedrivs. För att skapa en IT eller IT måste du ha information om de taxor som används under överlåtelseperioden. En förändring av taxan medför omräkning av belopp och justering enligt aktuella uppgifter. När man tar hänsyn till HON och IT:

Rabatter genomförs inte.
Vid rapporteringstillfället är det nödvändigt att omerkänna SHE eller IT i samband med de ändrade förutsättningarna.
Baserat på resultaten av bedömningen är det nödvändigt att minska mängden IT, med hänsyn till sannolikheten för en minskning av den vinst som krävs för skatteåterbetalning.
Under efterföljande perioder, öka IT när du får en prognos om tillräcklig lönsamhet.

Ett exempel på att förändra IT-värdet

Företaget fick en förlust på 20 tusen USD. Aktieägarna har beslutat att överföra förlusten till en skattesats på 20 % på den uppskjutna tillgången på 4 000 CU. e. Följande år ökade företagets kostnader med 10 tusen USD, vilket inte gjorde det möjligt att minska förlusterna fullt ut. Följaktligen behövde SHE minskas med 2 000 c.u. (20 000 - 10 000) x 20 %. Om en vinst uppstår under nästa period återställs SHE-beloppet.

Det speciella med att gruppera information i rapportering

Artiklarna anger separat de ingående delarna av vinsten, grupperade efter graden av avslöjande:

Detaljerad, detaljerad information fastställd av standarden och företagets interna policy.
Förklarande, dechiffrera indikatorer i sammankoppling efter perioder eller sinsemellan.
Annat, representerar information som organisationen har ansett nödvändig för att kommunicera till användarna.

Standarden anger behovet av att registrera upprullade indikatorer som kan kvittas mot en indikation på den totala balansen. Det är möjligt att göra en kvittningsoperation för indikatorer relaterade till samma period eller bidragit till en mottagare. Om tillgången förväntas återvinnas inom ett år, och skulden förfaller under två redovisningsperioder, görs ingen kvittning.

Rätten till kvittning uppstår efter att ett antal steg har vidtagits, inklusive en analys för att bekräfta att företagets skuld inte kommer att minska. Vid kvittning använder företag endast väsentlig data som påverkar ekonomiskt beslutsfattande.

Krav på uppgiftsinlämning

Förfarandet för att generera data är godkänt av de allmänna kraven i standarderna:

Rapporteringen innehåller information som bekräftar bedömningen av ämnets tillstånd och resultatet av att bedriva verksamhet.
Vid inmatning av data beaktas kontinuiteten och sekvensen av redovisningen.
Utvärdering av indikatorer erkänns endast om det finns tillförlitliga bevis.
Alternativ för att upprätthålla affärsmodeller, känna igen enheter, individuella parametrar som fastställts av organisationen är tillåtna.
Rapporteringen bekräftar begreppet kapital och tillhandahållande av erforderlig nivå.

Rubrik "Frågor och svar"

Fråga nummer 1. När blir det nödvändigt att frivilligt rapportera enligt internationella standarder?

Ämnen använder internationell standardisering för att lättare kunna ge information till utländska användare. Rapportering bildas av organisationer som vill attrahera utländska partners. Vid fastställande av behovet beaktas ändamålsenligheten, eftersom upprätthållandet av verksamheten kräver professionell kunskap.

Fråga nummer 2. Handlar förordningen om förfarandet för beviljande av statsbidrag?

Standarden registrerar uppgifter i form av tillfälliga skillnader som uppstår när avdraget eller bidraget beviljas.

Fråga nummer 3.Är det tillåtet att ange sammanställda uppgifter om belopp som betalats till olika budgetar?

Balanserad data anges om det är möjligt att göra en kvittning, vilket endast är möjligt med en enda mottagare.

Fråga nummer 4. Hur många perioder beaktas vid presentationen av de första finansiella rapporterna enligt IFRS?

Rapporteringen, som presenteras för första gången enligt internationella standarder, omfattar 2 kalenderperioder - den nuvarande och den föregående.

Fråga nummer 5. Vilka enheter tillämpar den ryska standarden?

Bestämmelsen används av alla organisationer som tillämpar det allmänt etablerade skattesystemet och för full bokföring. Standarden är obligatorisk för enheter som betalar inkomstskatt. De använder inte standarden för småföretagsorganisationer, som bestäms av interna lagar.

Inledning 3

Kapitel 1 Kännetecken för IFRS 12 Inkomstskatter 6

1.1 Syfte och räckvidd för standard 6

1.2 Förekomst av temporära skillnader enligt IFRS 8

1.3 Beräkning och redovisning av inkomstskatter i IFRS 12

Kapitel 2. Praktisk tillämpning av IFRS 12 16

2.1 Förekomst av tillfälliga skillnader 16

2.2 Uppskjuten skatt 17

2.3 Inkomstskatt 17

Kapitel 3. Jämförande analys av IFRS 12 ”Inkomstskatter och RAS 18/02 ”Redovisning för bolagsskatteberäkningar 19

3.1 Metod för att belysa skillnader 20

3.2 Skillnader i behandlingen av tillfälliga skillnader 22

3.3 Funktioner hos driftmetoden PBU 18/02. Funktioner i balansräkningsmetoden i standard 12 IFRS 24

3.4 Redovisning av temporära skillnader 27

Slutsats 30

Referenser 32

Introduktion

Inkomstskatt är en av de vanligaste typerna av skatter som betalas av kommersiella företag. Inkomstskatt - en direkt skatt (som tas ut av staten direkt på skattebetalarens inkomst eller egendom) som tas ut på en organisations vinster (företag, bank, försäkringsbolag, etc.). Vinst i denna skatt definieras i allmänhet som inkomst från företagets verksamhet minus beloppet av fastställda avdrag och rabatter. Avdragen inkluderar: produktions-, handels-, transportkostnader; ränta på skuld; reklam- och representationskostnader; forskningskostnader.

I Ryssland har skatten varit i kraft sedan 1992. Ursprungligen kallad "företagsinkomstskatt", sedan den 1 januari 2002, har den reglerats av kapitel 25 i Ryska federationens skattelag och kallas officiellt "organisatorisk inkomstskatt".

Basräntan är 20% (före 1 januari 2009 var den 24%): 2% - krediteras den federala budgeten, 18% - krediteras budgetarna för de ryska federationens konstituerande enheter.

I slutet av redovisningsperioden lämnar de skattskyldiga in förenklade deklarationer. Ideella organisationer som inte har skyldigheter att betala skatt lämnar in en skattedeklaration i förenklad form efter utgången av skatteperioden (klausul 2 i artikel 289 i lagen).

Skattedeklarationer för inkomstskatt lämnas vid redovisningsperiodens slut senast 28 dagar från dagen för utgången av motsvarande redovisningsperiod (I kvartal, I halvår, 9 månader), vid utgången av skatten period - senast den 28 mars året efter den utgångna skatteperioden (år ) (klausul 3, klausul 4 i artikel 289 i lagen).

Skattebetalare som beräknar beloppet av månatliga förskottsbetalningar baserat på faktiskt mottagen vinst lämnar skattedeklarationer senast 28 kalenderdagar från redovisningsperiodens slut (1, 2, 3, 4...11 månader).

Problemen med att redovisa denna skatt är i stort sett likartade för olika länder. Huvudfrågan med inkomstskatteredovisning är att återspegla inte bara aktuella, utan även framtida skatteskulder som kommer att uppstå som ett resultat av återvinning av värdet av tillgångar eller återbetalning av skulder som ingår i balansräkningen per rapportdagen. Det vill säga att återvinning av värdet på en tillgång eller reglering av en skuld kommer att resultera i en ökning eller minskning av skattebetalningarna under framtida perioder.

Rysk lagstiftning använder följande redovisningsbestämmelse. PBU 18/02 ”Redovisning för inkomstskatteavräkningar” infördes genom beslut av Finansdepartementet den 19 november 2002 N 114n. Standarden fastställer reglerna för bildandet av redovisning och förfarandet för att i bokslutet lämna information om inkomstskatteberäkningar för organisationer som erkänns i enlighet med det förfarande som fastställts av Rysslands lagstiftning som skattebetalare av inkomstskatt (förutom kredit, försäkringsorganisationer och budgetinstitut). Dokumentet definierar förhållandet mellan en indikator som återspeglar vinst (förlust) beräknad på det sätt som fastställts av Ryska federationens lagar om redovisning och skattebasen för inkomstskatt för rapporteringsperioden, beräknad på det sätt som fastställts i lagstiftningen om ryska federationen om skatter och avgifter. I internationell praxis används standard 12 i IFRS "Inkomstskatter". Det föreskriver ett allmänt förfarande för återspegling i bokslutet av beräkningar av inkomstskatt.

Man måste komma ihåg att Rysslands finansministerium utvecklade PBU 18 baserat på den tidigare versionen av IFRS 12. Den senaste standarden har ändrats markant fyra gånger enbart sedan 1998. Den senaste revideringen av IFRS 12 var 2007. Och om modern IFRS 12 bygger på balansräkningsmetoden, så beskriver PBU 18/02 fortfarande skuldmetoden. Resultaten av beräkningen av uppskjuten skatt med båda metoderna bör dock vara desamma. Detta är en förutsättning för en framgångsrik omvandling av rapportering från RAS till IFRS.

Syftet med detta kursarbete är att studera IFRS 12 "Inkomstskatter" och göra en jämförande analys av denna standard och PBU 18/02 "Redovisning för bolagsskatteberäkningar."

Kapitel 1 Karakteristika för IFRS 12 Inkomstskatter

1.1 Syfte och tillämpningsområde för standarden

I internationella standarder definieras skatteskillnader som skillnader i redovisat värde på tillgångar och skulder och deras skattemässiga värde. På grundval av dessa beräknas det totala beloppet av uppskjutna skatter.

Redovisat värde (BCV) för tillgången eller skuldenär det belopp till vilket en tillgång eller skuld tas upp i balansräkningen. Skatteunderlaget (NTB) för en tillgång eller skuld är deras värde som accepteras för beskattningsändamål.

Enligt balansmetoden ska företagets bokslut spegla: rapporteringsperiodens skattekonsekvenser (aktuell inkomstskatt); framtida skattekonsekvenser (uppskjutna skatter).

Målet med IAS 12 är förenligt med de allmänna målen för internationella standarder: att tillhandahålla tillförlitlig information till intresserade användare. Eftersom inkomstskatten påverkar utflödet av medel och värdet av det finansiella resultatet måste den beräknas korrekt och återspeglas i bokslutet. För användare av finansiell information är inte bara aktuella utan även framtida skattekonsekvenser av de transaktioner som företaget har genomfört under rapporteringsperioden viktiga, liksom effekten av reglering av förpliktelser och återvinning av tillgångar i framtida perioder. kommer att ha på inkomstskatt.

Viktiga krav i IFRS 12 Inkomstskatter

Denna standard kräver att ett företag redovisar skattekonsekvenserna av transaktioner och andra händelser på samma sätt som det redovisar dessa transaktioner och händelser själva. Därför återspeglas skattekonsekvenserna av transaktioner och andra händelser som redovisas i resultaträkningen i samma resultaträkning. Skattekonsekvenserna av transaktioner och andra händelser som redovisas direkt mot eget kapital återspeglas också direkt i eget kapital. På liknande sätt påverkar redovisningen av uppskjutna skattefordringar och -skulder i ett rörelseförvärv storleken på goodwill eller negativ goodwill som uppstår vid rörelseförvärvet. Denna standard behandlar även redovisningen av uppskjutna skattefordringar som härrör från outnyttjade skattemässiga underskott eller outnyttjade skatteavdrag, presentationen av inkomstskatter i de finansiella rapporterna och upplysningar om inkomstskatter.

För tillämpningen av denna standard inkluderar inkomstskatter alla inhemska och utländska skatter som är baserade på skattepliktig inkomst. Inkomstskatter inkluderar även skatter, såsom källskatt, som betalas av ett dotterbolag, intresseföretag eller joint venture på inkomst som delas ut till det rapporterande företaget. I vissa jurisdiktioner betalas inkomstskatter med en högre eller lägre skattesats om en del av eller hela nettoinkomsten eller balanserade vinstmedel betalas ut som utdelning. I vissa andra jurisdiktioner kan inkomstskatter återbetalas om en del eller hela nettoinkomsten eller balanserade vinstmedel betalas ut som utdelning. Denna standard specificerar inte när eller hur ett företag ska redovisa skattekonsekvenserna av utdelningar och andra former av vinstutdelningar som görs av ett rapporterande företag. Denna standard behandlar inte redovisningen av statliga bidrag (se IAS 20 Redovisning av statliga bidrag och upplysningar om statligt stöd) eller investeringsskatteavdrag. Denna standard behandlar emellertid behandlingen av temporära skillnader som kan bli följden av sådana bidrag eller investeringsskatteavdrag.

1.2 Förekomst av temporära skillnader enligt IFRS

Skillnaden mellan det bokförda värdet (BC) av en tillgång eller skuld och dess skattebas (NB) kallas temporär (TS).

BP = BS - NB

Tillfälliga skillnader kan vara:

skattepliktiga temporära skillnader (NTD), som är temporära skillnader som ger upphov till skattepliktiga belopp i framtida perioder då det redovisade värdet för en tillgång eller skuld återvinns (regleras); eller

avdragsgilla temporära skillnader (DVR), som är temporära skillnader som ger upphov till belopp som är avdragsgilla vid beräkning av skattepliktig vinst (förlust) under följande skatteperioder vid återvinning (inlösen) av en tillgångs eller skulds redovisade värde.

Tillfälliga skillnader

(Redovisat värde – skatteunderlag)

Avdragsgill (RTD) x Prognostiserat inkomstskattesats = uppskjutna skattetillgångar (ITA = TRT x skattesats)

BS tillgång NB skulder

Skattepliktig (TRT) x Prognostiserad inkomstskattesats = Uppskjuten skatteskuld (ITL = TRT x Skattesats)

Tillgång FB > Tillgång FB, eller Ansvar FB

Var, BS - bokfört värde, OBS - skatteunderlag

IT - uppskjutna skattefordringar, IT - uppskjutna skatteskulder.

Skillnaden mellan bokfört värde på en tillgång (skuld) och dess skattemässiga värde, d.v.s. tidsskillnaden försvinner med tiden.

Skatteunderlaget (NTB) är det belopp till vilket en tillgång eller skuld redovisas i skattehänseende.

Det skattemässiga värdet för en tillgång är det belopp som kommer att redovisas som en kostnad i skattehänseende och dras av från eventuella skattepliktiga inkomster som erhålls av företaget när det återvinner tillgångens redovisade värde. Men om de ekonomiska fördelarna inte beskattas är tillgångens skattemässiga värde lika med dess redovisade värde.

Redovisning av effekten av framtida skattekonsekvenser leder till att uppskjutna skatteskulder (DTL) och uppskjutna skattefordringar (DTA) uppstår i de finansiella rapporterna.

Uppskjutna skattefordringar- dessa är beloppen för inkomstskatt som är föremål för återbetalning under efterföljande skatteperioder i förhållande till:

avdragsgilla tillfälliga skillnader,

okrediterade skattemässiga underskottsavdrag,

outnyttjade skatteavdrag.

Uppskjutna skatteskulderär beloppen för inkomstskatt som ska betalas i framtida perioder på grund av skattepliktiga temporära skillnader.

Natalya Serdyuk

Metoder för redovisning och redovisning av skattefordringar och skatteskulder enligt IFRS skiljer sig från de som anges i PBU 18/02 ”Redovisning för inkomstskatteberäkningar”1. Kunskap om redovisningens huvudsakliga skillnader och krångligheter kommer att bidra till att undvika svårigheter med att rapportera enligt internationella standarder.

Natalya Serdyuk, chef för IFRS-avdelningen i Holding Vin-gruppen

För att redovisa skatter använder IAS 12 Inkomstskatter den så kallade balansmetoden och PBU 18/02 (liksom den tidigare versionen av IAS 12) kräver att de ska redovisas med uppskovsmetoden baserad på indikatorer resultaträkning (PLO)2 .

Det redovisade värdet (BCV) för en tillgång eller skuld är det belopp till vilket tillgången eller skulden tas upp i balansräkningen. Skatteunderlaget (NTB) för en tillgång eller skuld är deras värde som accepteras för beskattningsändamål.

Enligt balansmetoden ska företagets bokslut spegla: rapporteringsperiodens skattekonsekvenser (aktuell inkomstskatt); framtida skattekonsekvenser (uppskjutna skatter).

Yttrande från utövaren Irina Agafonova, biträdande revisor för IFRS, Petersburg FM LLC (St. Petersburg)

Skillnaden mellan PBU 18/02 och IAS 12 beror på olika rapporteringsändamål. Målet med IAS 12 är förenligt med de allmänna målen för internationella standarder: att tillhandahålla tillförlitlig information till intresserade användare. Eftersom inkomstskatten påverkar utflödet av medel och värdet av det finansiella resultatet måste den beräknas korrekt och återspeglas i bokslutet. För användare av finansiell information är inte bara aktuella utan även framtida skattekonsekvenser av de transaktioner som företaget har genomfört under rapportperioden viktiga, liksom effekten av reglering av skulder och återvinning av tillgångar i framtida perioder. kommer att ha på inkomstskatt.

PBU 18/02 har till uppgift att fastställa sambandet mellan erhållen vinst enligt bokföring och skatteredovisning. Dessa grundläggande skillnader i mål leder till skillnader i metoder och resultat.

Förekomst av tillfälliga skillnader

Skillnaden mellan en tillgångs eller skulds redovisade värde och dess skattemässiga värde kallas tidsskillnaden (Figur 1).

Redovisning av effekten av framtida skattekonsekvenser leder till att uppskjutna skatteskulder (DTL) och uppskjutna skattefordringar (DTA) uppstår i de finansiella rapporterna.

Uppskjutna skattefordringar är de belopp av inkomstskatt som är återvinningsbara i framtida perioder i samband med avdragsgilla temporära skillnader, samt i samband med avdrag av outnyttjade skattemässiga underskott och skatteavdrag. Uppskjutna skatteskulder är belopp för inkomstskatt som ska betalas i framtida perioder på grund av skattepliktiga temporära skillnader.

Förutsättningarna för förekomst av IT och IT redovisas i tabell. ett.

Alpha Company skapar i enlighet med sin redovisningsprincip en reserv för garantiservice. 2006 skapades en reserv till ett belopp av 60 000 rubel, kostnaden för garantiservice uppgick till 20 000 rubel. Inkomstskattesats - 30-. I skatteredovisningen inkluderar avdrag det faktiska beloppet för kostnaden för garantireparationer.

Balansräkningen i slutet av 2006 kommer att återspegla skulden under raden "Reserv för garantiservice" till ett belopp av 40 000 rubel. (60 000 - 20 000). Reservens skatteunderlag blir noll1.

Det redovisade värdet av skulden är högre än dess skattemässiga värde, så det finns en avdragsgill temporär skillnad på 40 000 RUB. (40 000 - 0). Således redovisas en uppskjuten skattefordran till ett belopp av 12 000 rubel i redovisningen. (40 000 x 30 %).

Dr. Uppskjuten skattefordran 12 000

Kt Uppskjuten skattekostnad 12 000

Den initiala kostnaden för Alpha-utrustning den 31 december 2006 är 70 000 rubel, mängden ackumulerad avskrivning är 20 000 rubel. Mängden ackumulerade avskrivningar för skatteändamål är 30 000 rubel.

Inkomstskattesatsen är 30 %.

I det här fallet, i balansräkningen, kommer kostnaden för utrustning i slutet av året 2007 att vara 50 000 rubel, och tillgångens skattebas kommer att vara 40 000 rubel. Eftersom tillgångens PV är större än dess skattebas uppstår en skattepliktig temporär skillnad på 10 000 RUB. (50 000 - 40 000) och en uppskjuten skatteskuld på 3 000 rubel redovisas i redovisningen. (10 000 x 30 %). Reflektion av verksamhet i redovisning (rub.):

Dr Uppskjuten skattekostnad 3000

Kt Uppskjuten skatteskuld 3000

Vid återvinning av tillgångens redovisade värde under efterföljande perioder kommer Alpha att betala inkomstskatt till ett belopp av 3 000 rubel.

Enligt PBU 18/02 finns det skillnader som uppstår till följd av att en del av intäkter och kostnader inte beaktas skattemässigt vare sig i redovisningen eller i kommande perioder. I sådana fall uppstår inte temporära skillnader, eftersom inga förändringar i skattebetalningar förväntas i framtiden, det vill säga skillnaderna är bestående. IAS 12 använder inte begreppet ”permanenta skillnader”, och om skillnaden är konstant så tas dess skattebas lika med den redovisningsmässiga och uppskjuten skatt uppkommer inte. Vid till exempel upplupna böter som inte är avdragsgilla i skatteredovisningen blir skatteunderlaget för upplupna skulder lika med deras bokförda värde.

Beräkning och redovisning av inkomstskatter

I internationell redovisning särskiljs följande komponenter i inkomstskatten.

1. Aktuell skatt (Fig. 2) är beloppet av inkomstskatter som ska betalas (återbetalningsbar) i förhållande till skattepliktig vinst (förlust som beaktas vid beskattning) för perioden.

Den visas i balansräkningen som en kortfristig skuld motsvarande det obetalda beloppet, eller som en omsättningstillgång om det betalade beloppet är större än det belopp som ska betalas.

Skulder eller tillgångar för aktuell skatt beräknas i enlighet med skattelagstiftningen med de skattesatser som gäller på balansdagen.

2. Uppskjuten skatt. Uppskjutna skattefordringar och skatteskulder presenteras i balansräkningen separat från övriga tillgångar och skulder och klassificeras som långfristiga poster. De ska värderas med den skattesats som kommer att gälla när tillgången realiseras eller skulden regleras. Om en förändring av skattesatsen inte är känd i framtiden tillåter IAS 12 att den skattesats som gäller på rapportdagen tillämpas.

Låt oss säga att om det från och med den 1 januari 2007 är planerat att sänka inkomstskattesatsen från 30 till 25%, måste du tillämpa den nya skattesatsen (25%) när du förbereder bokslut för 2006 för att fastställa uppskjutna skatter, och återspeglar den aktuella skatten till den aktuella skattesatsen (30%).

Generellt redovisas aktuella och uppskjutna skatter som intäkt eller kostnad och ingår i periodens resultat. Men om skatt debiteras på poster som redovisas direkt mot eget kapital, måste de resulterande skatterna (aktuella och uppskjutna) debiteras eller krediteras direkt mot eget kapital.

Alfa Company genomförde 2006 en omvärdering av anläggningstillgångar. Omvärderingsbeloppet var 50 000 rubel. Inkomstskattesatsen är 25 %. I skatteredovisningen redovisas inte omvärderingen, därför uppstår en skattepliktig temporär skillnad på 50 000 rubel. och en uppskjuten skatteskuld på 12 500 RUB. (50 000 x 25 %).

Reflektion av verksamhet i redovisning (rub.):

Omvärdering

Dr Anläggningstillgång 50 000

Kt Reserv för omvärdering av anläggningstillgångar 50 000

Uppskjuten skatt redovisas i eget kapital

Dr Avsättning för omvärdering av materiella anläggningstillgångar 12 500

Kt Uppskjuten skatteskuld 12 500

Uppskjutna skattefordringar (skulder) är långsiktiga objekt, deras återbetalningsperiod beräknas ofta över flera år. Därför har specialister ibland en fråga om möjligheten att återspegla det diskonterade beloppet av uppskjutna skatter i bokslutet. Den nuvarande IAS 12 förbjuder diskontering av uppskjuten skatt.

Personlig erfarenhet Irina Agafonova, biträdande redovisningschef för IFRS, Petersburg FM LLC (St. Petersburg)

Vid beräkning av den aktuella inkomstskatten visar IFRS-rapporteringen beloppet av denna skatt för rapporteringsperioden, beräknad enligt reglerna för skatteredovisning och överförd till bokföringen på kontot för aktuell inkomstskatt och debiteringen av vinsten och Förlustkonto. Enligt RAS utgår de från redovisningsvinst och reflekterade justeringar. Denna beräkning visas i GTC.

Vid beräkning av IT och IT i IAS 12 används balansmetoden: skattebasen för tillgångar och skulder som återspeglas i balansräkningen fastställs och den resulterande skillnaden bildar uppskjutna tillgångar och skulder. Denna metod återspeglar alla framtida skattekonsekvenser som ett företag kommer att få vid användning av tillgångar och återbetalning av skulder som återspeglas i balansräkningen i slutet av den aktuella perioden, men visar inte i bokslutet förfarandet för beräkning av aktuell inkomstskatt. I vårt företag uppstår IT vanligtvis på grund av skillnaden i skattebelopp och bokföringsmässiga avskrivningar, avdrag för tidigare års förluster, förluster vid försäljning av anläggningstillgångar och IT - på grund av skillnaden i redovisning av utgifter för förvärv av mjukvaruprodukter och rättigheter att använda immateriella rättigheter, skillnaden i återbetalning av uppskjutna kostnader och avskrivningar av anläggningstillgångar.

Uppskjutna skattefordringar och skatteskulder enligt RAS beräknas genom att jämföra redovisningsperiodens intäkter och kostnader, som återspeglas i resultaträkningen, med intäkter och kostnader som ingår i inkomstdeklarationen för redovisningsperioden. Denna teknik låter dig i rapporteringen se metoden för att beräkna aktuell inkomstskatt, men tar inte hänsyn till framtida skattekonsekvenser.

Skattepliktiga tillfälliga skillnader

15 En uppskjuten skatteskuld redovisas för alla skattepliktiga temporära skillnader såvida inte skatteskulden härrör från:

(a) den första redovisningen av goodwill; eller
(b) det första redovisningen av en tillgång eller skuld i en transaktion som:
(i) inte är ett företagsförvärv; och
(ii) vid den tidpunkt då det inträffar påverkar det varken redovisningsvinst eller skattepliktig vinst (skatteförlust).

För skattepliktiga temporära skillnader hänförliga till investeringar i dotterföretag, filialer och intresseföretag samt andelar i joint ventures redovisas dock en uppskjuten skatteskuld i enlighet med punkt .

16 Blotta redovisningen av en tillgång innebär att återvinningen av dess redovisade värde kommer att ske i form av ekonomiska fördelar som kommer att tillfalla företaget under framtida perioder. Om det redovisade värdet av en tillgång överstiger dess skattemässiga värde, kommer beloppet av skattepliktiga ekonomiska förmåner att överstiga det belopp som kommer att tillåtas vara avdragsgillt i skattehänseende. Denna skillnad är en skattepliktig temporär skillnad och förpliktelsen att betala de resulterande inkomstskatterna i framtida perioder är en uppskjuten skatteskuld. När tillgångens redovisade värde återställs kommer den skattepliktiga temporära skillnaden att återföras och företaget kommer att erhålla skattepliktig vinst. Som ett resultat blir ett utflöde från organisationen av ekonomiska fördelar i form av skattebetalningar troligt. Som ett resultat av detta kräver denna standard redovisning av alla uppskjutna skatteskulder, utom i vissa situationer som beskrivs i stycken och .

Exempel
En tillgång med ett anskaffningsvärde på 150 har ett redovisat värde på 100. Ackumulerade skattemässiga avskrivningar är 90 och tillämplig skattesats är 25%.
Skattevärdet på tillgången är 60 (originalt värde 150 minus ackumulerade skattemässiga avskrivningar på 90). För att återvinna det redovisade värdet på 100 skulle företaget behöva tjäna en skattepliktig inkomst på 100, men skulle endast kunna dra av skattemässiga avskrivningar på 60. Därför skulle företaget betala inkomstskatt på 10 (25 % av 40), när tillgångens redovisade värde kommer att återvinnas. Skillnaden mellan det redovisade värdet på 100 och det skattemässiga värdet på 60 är en skattepliktig temporär skillnad på 40. Därför redovisar företaget en uppskjuten skatteskuld på 10 (25 % av 40) som representerar de inkomstskatter som det kommer att betala för att återvinna redovisat värde för denna tillgång.

17 Vissa temporära skillnader uppstår när intäkter eller kostnader ingår i det redovisade resultatet under en period och skattepliktigt resultat under en annan period. Sådana tillfälliga skillnader kallas ofta för tillfälliga skillnader. Följande är exempel på sådana temporära skillnader som är skattepliktiga temporära skillnader och därför ger upphov till uppskjuten skatteskuld:

(a) ränteintäkter inkluderas i redovisningsvinsten på en tidsproportionell basis, men vissa jurisdiktioner kan kräva att de inkluderas i den skattepliktiga inkomsten när kontanterna tas emot. Skattevärdet av eventuella fordringar som redovisas i rapporten över finansiell ställning avseende sådana inkomster är noll, eftersom dessa inkomster inte påverkar den skattepliktiga inkomsten förrän kontanterna erhålls;
(b) den avskrivning som används för att fastställa skattepliktig vinst (skatteförlust) kan skilja sig från den som används för att fastställa redovisningsvinst. En temporär skillnad är skillnaden mellan det redovisade värdet av en relaterad tillgång och dess beskattningsbara värde, vilket är lika med tillgångens anskaffningsvärde, efter beaktande av eventuella avdrag relaterade till den tillgången som tillåts av skattemyndigheterna vid fastställandet av skattepliktig inkomst för nuvarande och tidigare perioder. När det finns en accelererad skattemässig avskrivning finns det en skattepliktig temporär skillnad som resulterar i en uppskjuten skatteskuld (om den skattemässiga avskrivningssatsen är lägre än den redovisningsmässiga avskrivningssatsen, då finns det en avdragsgill temporär skillnad som resulterar i en uppskjuten skattefordran) ; och
(c) Utvecklingskostnader kan aktiveras och skrivas av under efterföljande perioder vid fastställande av redovisningsvinst, men är avdragsgilla vid fastställande av skattepliktig vinst under den period då de uppstår. Sådana utvecklingskostnader har ett skattemässigt värde på noll eftersom de redan har dragits av från den skattepliktiga inkomsten. Den temporära skillnaden är skillnaden mellan det redovisade värdet av aktiverade utvecklingskostnader och deras skattemässiga värde på noll.

18 Tillfälliga skillnader uppstår även när:

(a) identifierbara tillgångar och skulder som förvärvats och övertagits i ett rörelseförvärv redovisas till sina verkliga värden i enlighet med IFRS 3 Rörelseförvärv, men ingen liknande justering görs för skatteändamål (se punkt );
(b) tillgångar omvärderas utan en liknande justering för skatteändamål (se punkt );
(c) Goodwill uppstår i ett rörelseförvärv (se punkt );
(d) det skattemässiga värdet av tillgången eller skulden vid första redovisningen skiljer sig från dess ursprungliga redovisade värde, till exempel när ett företag erhåller ett statligt bidrag för en tillgång som inte är skattepliktig (se stycken och ). eller
(e) det redovisade värdet av investeringar i dotterföretag, filialer och intresseföretag, eller andelar i joint ventures, börjar skilja sig från det skattemässiga värdet av dessa investeringar eller andelar (se styckena -).

19 Med vissa undantag redovisas identifierbara tillgångar och skulder som förvärvats och övertagits i ett rörelseförvärv till sina verkliga värden på förvärvsdagen. Temporära skillnader uppstår när ett rörelseförvärv inte eller på annat sätt påverkar det skattemässiga värdet av dessa förvärvade identifierbara tillgångar och övertagna skulder. Till exempel, om det redovisade värdet för en tillgång höjs till dess verkliga värde, men det skattemässiga värdet av den tillgången förblir lika med dess ursprungliga anskaffningsvärde för den tidigare ägaren, uppstår en skattepliktig temporär skillnad som resulterar i en uppskjuten skatteskuld. Den resulterande uppskjutna skatteskulden påverkar goodwill (se punkt ).

Tillgångar värderade till verkligt värde

20 Enligt IFRS tillåts eller måste vissa tillgångar värderas till verkligt värde eller omvärderas (se till exempel IAS 16 Materiella anläggningstillgångar, IAS 38 Immateriella tillgångar, IAS 40 Förvaltningsfastigheter , IFRS 16 Leasing och IFRS 9 Finansiella instrument ). I vissa jurisdiktioner påverkar omvärderingen eller annan omvärdering av en tillgång till verkligt värde den skattepliktiga vinsten (skatteförlusten) för den aktuella perioden. Som ett resultat justeras tillgångens skattevärde och ingen temporär skillnad uppstår. I andra jurisdiktioner påverkar omvärderingen eller omräkningen av en tillgång inte den skattepliktiga inkomsten för den period under vilken omvärderingen eller omräkningen görs och därför justeras inte tillgångens beskattningsbara värde. Återvinning av dess redovisade värde i framtiden kommer dock att resultera i att företaget erhåller ett skattepliktigt inflöde av ekonomiska förmåner, och det belopp som kommer att vara avdragsgillt för skatteändamål kommer att skilja sig från beloppet av dessa ekonomiska fördelar. Skillnaden mellan det redovisade värdet på en omvärderad tillgång och dess skattemässiga värde är en temporär skillnad och ger upphov till en uppskjuten skatteskuld eller skattefordran. Detta är sant även om:

(a) företaget planerar inte att avyttra tillgången; i sådana fall kommer tillgångens omvärderade redovisade värde att återvinnas genom användning och detta kommer att skapa en beskattningsbar inkomst som överstiger det avskrivningsbelopp som kommer att vara avdragsgilla för skatteändamål i framtida perioder; eller
(b) Kapitalvinstskatt skjuts upp om intäkterna från avyttringen av tillgången investeras i liknande tillgångar. i sådana fall kommer skatt så småningom att betalas vid försäljning eller användning av dessa liknande tillgångar.

21 Goodwill som uppstår i ett rörelseförvärv värderas till överskottet av stycke (a) nedan jämfört med stycke (b):

(a) aggregatet:
(i) den överförda köpeskillingen, mätt i enlighet med IFRS 3, som generellt kräver ett fastställande av verkligt värde vid förvärvsdagen;
(ii) beloppet för eventuella innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget redovisat i enlighet med IFRS 3; och
(iii) vid ett rörelseförvärv i etapper, det verkliga värdet av förvärvarens tidigare ägda ägarandel i det förvärvade företaget vid förvärvsdagen;

(b) nettobeloppet av identifierbara förvärvade tillgångar och övertagna skulder värderade i enlighet med IFRS 3 vid förvärvsdagen.

Många skattemyndigheter tillåter inte att en minskning av det redovisade värdet av goodwill behandlas som en avdragsgill kostnad vid fastställandet av skattepliktig inkomst. Dessutom, i sådana jurisdiktioner, är kostnaden för goodwill ofta inte avdragsgill vid avyttring av den relaterade verksamheten från ett dotterbolag. I sådana jurisdiktioner har goodwill ett beskattningsbart värde på noll. Eventuell skillnad mellan redovisat värde på goodwill och dess skattemässiga värde på noll är en skattepliktig temporär skillnad. Denna standard tillåter dock inte redovisningen av den resulterande uppskjutna skatteskulden eftersom goodwill värderas som en restprodukt och redovisningen av en sådan uppskjuten skatteskuld skulle öka det redovisade värdet på goodwillen.

21A Efterföljande minskningar av en uppskjuten skatteskuld som inte redovisas på grund av att den härrör från den första redovisningen av goodwill, behandlas också som härrörande från den första redovisningen av goodwill och redovisas därför inte i enlighet med punkt . Till exempel, om ett företag redovisar goodwill på 100 VE med ett beskattningsbart belopp på noll som ett resultat av ett rörelseförvärv, förbjuder paragrafen företaget att redovisa den tillhörande uppskjutna skatteskulden. Om företaget därefter redovisar en nedskrivning på 20 VE för denna goodwill, reduceras den skattepliktiga temporära skillnaden hänförlig till goodwillen från 100 VE till 80 CU, med en motsvarande minskning av beloppet av den oredovisade uppskjutna skatteskulden. Denna minskning av beloppet av den oredovisade uppskjutna skatteskulden behandlas också som hänförlig till den första redovisningen av denna goodwill och redovisas därför inte, i enlighet med punkt .

21B Uppskjutna skatteskulder på skattepliktiga temporära skillnader hänförliga till goodwill redovisas dock i den mån de inte är relaterade till den första redovisningen av goodwill. Till exempel, om ett företag, som ett resultat av ett rörelseförvärv, redovisar goodwill på 100 VE som är avdragsgill i skattehänseende med en skattesats på 20 procent per år från det år då verksamheten förvärvades, kommer det skattemässiga värdet av goodwillen att vara 100 VE vid första redovisningen och 80 CU i slutet av förvärvsåret. Om det redovisade värdet på goodwill vid utgången av anskaffningsåret inte ändras till 100 VE kommer det att uppstå en skattepliktig temporär skillnad på 20 VE vid utgången av det året, eftersom denna skattepliktiga temporära skillnad inte hänför sig till den första redovisningen av goodwill , är den resulterande uppskjutna skatteskulden föremål för redovisning.

22 En temporär skillnad kan uppstå vid första redovisningen av en tillgång eller en skuld, till exempel om kostnaden för tillgången inte kommer att vara skattemässigt avdragsgill, helt eller delvis. Den redovisningsmässiga behandlingen av denna temporära skillnad beror på typen av transaktionen som gav upphov till den underliggande tillgången eller skulden vid första redovisningen:

(a) i ett rörelseförvärv, redovisar ett företag eventuella uppskjutna skatteskulder eller -tillgångar och detta påverkar beloppet av goodwill eller vinst på ett förmånligt köp som det redovisar (se stycke );
(b) om transaktionen påverkar antingen redovisningsvinst eller skattepliktig vinst, redovisar företaget vilket belopp som helst av den uppskjutna skatteskulden eller tillgången och redovisar den relaterade uppskjutna skattekostnaden eller inkomsten i resultaträkningen (se punkt );
(c) om transaktionen inte är ett rörelseförvärv och varken påverkar redovisnings- eller skattepliktig vinst, skulle företaget – i avsaknad av undantaget i punkterna och – redovisa den resulterande uppskjutna skatteskulden eller tillgången och justera det redovisade värdet för den relaterade tillgång eller skuld för samma belopp. Sådana justeringar skulle göra de finansiella rapporterna mindre transparenta. Därför tillåter denna standard inte ett företag att redovisa den resulterande uppskjutna skatteskulden eller tillgången vare sig vid första redovisningen eller efterföljande (se exemplet nedan). Dessutom redovisar inte ett företag efterföljande förändringar i beloppet av en oredovisad uppskjuten skatteskuld eller tillgång när den tillgången skrivs av.

Exempel som illustrerar punkt 22(c)
En tillgång med en initial kostnad på 1 000 förväntas användas av ett företag under en nyttjandeperiod på fem år, följt av avyttring till ett restvärde på noll. Skattesatsen är 40 %. Avskrivningar på en tillgång är inte skattemässigt avdragsgilla. Vinsten eller förlusten som uppstår vid avyttring av tillgången kommer varken att vara skattepliktig eller avdragsgill i skattehänseende.
När det återvinner tillgångens redovisade värde kommer företaget att tjäna en skattepliktig inkomst på 1 000 och betala skatt på 400. Företaget redovisar inte den resulterande uppskjutna skatteskulden på 400 eftersom den härrör från det första redovisningen av tillgången.
Följande år är tillgångens redovisade värde 800. På den erhållna skattepliktiga inkomsten på 800 kommer företaget att vara skyldigt att betala skatt på 320. Företaget redovisar inte den resulterande uppskjutna skatteskulden på 320 eftersom den härrör från den första redovisningen av tillgången.

24 En uppskjuten skattefordran ska redovisas för alla avdragsgilla temporära skillnader i den mån det är sannolikt att det kommer att finnas en skattepliktig vinst mot vilken den avdragsgilla temporära skillnaden kan utnyttjas, såvida inte den uppskjutna skattefordran härrör från den första redovisningen av en tillgång eller ansvar till följd av en operation som:

(a) inte är ett företagsförvärv; och
(b) vid den tidpunkt då det inträffar påverkar det varken redovisningsvinst eller skattepliktig vinst (skatteförlust).

För avdragsgilla temporära skillnader hänförliga till investeringar i dotterföretag, filialer och intresseföretag samt andelar i joint ventures redovisas dock en uppskjuten skattefordran i enlighet med punkt .

25 Själva redovisningen av en skuld innebär att dess redovisade värde kommer att regleras under framtida perioder genom ett utflöde från enheten av resurser som innefattar ekonomiska fördelar. När det finns ett utflöde av resurser från ett företag är det möjligt att en del av eller hela kostnaden dras av vid fastställandet av skattepliktig vinst under en senare period än den då skulden redovisades. I sådana fall uppstår en temporär skillnad mellan skuldens redovisade värde och dess skattemässiga värde. Därför uppstår en uppskjuten skattefordran avseende inkomstskatter som kommer att återvinnas i framtida perioder, under vilka den relevanta delen av skulden kan dras av vid fastställande av skattepliktig vinst. På liknande sätt, om det redovisade värdet på en tillgång är lägre än dess beskattningsbara värde, resulterar skillnaden i en uppskjuten skattefordran för inkomstskatter som kommer att kunna återvinnas i framtida perioder.

Exempel
Företaget redovisar en skuld på 100 för de upplupna kostnaderna för en produktgaranti. Kostnader för att uppfylla garantin är inte avdragsgilla i skattehänseende förrän företaget har gjort lämplig betalning. Skattesatsen är 25%.
Skattevärdet på denna skuld är noll (det redovisade värdet på 100 minus det belopp som kommer att vara avdragsgillt i skattehänseende för denna skuld i framtida perioder). När skulden regleras till dess redovisade värde kommer företaget att minska sin framtida beskattningsbara inkomst med 100 och därför minska sina framtida skattebetalningar med 25 (100 med en skattesats på 25 %). Skillnaden mellan det redovisade värdet på 100 och det skattemässiga värdet på noll är en avdragsgill temporär skillnad på 100. Därför redovisar företaget en uppskjuten skattefordran på 25 (100 vid 25 %), förutsatt att det är sannolikt att företaget kommer att erhålla framtida perioder av beskattningsbar inkomst tillräckliga för att utnyttja möjligheten att minska skattebetalningarna.

26 Följande är exempel på avdragsgilla temporära skillnader som ger upphov till uppskjuten skattefordran:

(a) Plankostnader kan vara avdragsgilla vid fastställande av redovisningsvinst när den anställde utför tjänster, men är avdragsgilla vid fastställande av skattepliktig vinst endast när företaget antingen bidrar till en pensionsfond eller betalar pensioner till anställda. Det finns en temporär skillnad mellan det redovisade värdet på denna skuld och dess skattemässiga värde. Skattevärdet av en sådan skuld är vanligtvis noll. Denna avdragsgilla temporära skillnad ger upphov till en uppskjuten skattefordran eftersom företaget kommer att erhålla ekonomiska fördelar i form av ett avdrag från den skattepliktiga inkomsten vid tidpunkten för avgifterna eller pensionerna.
(b) Forskningskostnader redovisas som en kostnad vid fastställandet av redovisningsvinsten i den period då de uppkommer, men kan endast vara avdragsgilla vid fastställandet av skattepliktig vinst (förlust) under en senare period. Skillnaden mellan det skattemässiga värdet av dessa forskningskostnader, vilket är det belopp som skattemyndigheterna kommer att tillåta att dras av under framtida perioder, och deras redovisade värde på noll är en avdragsgill temporär skillnad som ger upphov till en uppskjuten skattefordran.
(c) Med vissa undantag redovisas identifierbara tillgångar och skulder som förvärvats och övertas i ett rörelseförvärv av ett företag till deras verkliga värden vid förvärvsdagen. Om en övertagen skuld redovisas vid anskaffningstidpunkten, men de relaterade kostnaderna är avdragsgilla vid fastställandet av skattepliktig vinst först i en senare period, uppstår en avdragsgill temporär skillnad som resulterar i en uppskjuten skattefordran. En uppskjuten skattefordran uppstår även när det verkliga värdet av en identifierbar tillgång som förvärvas är lägre än dess skattemässiga värde. I båda fallen påverkar den resulterande uppskjutna skattefordran storleken på goodwill (se punkt ).
(d) Vissa tillgångar kan värderas till verkligt värde eller omvärderas utan en liknande justering av deras skattemässiga värde (se punkt ). En avdragsgill temporär skillnad uppstår om det skattemässiga värdet av en sådan tillgång överstiger dess redovisade värde.

Exempel som illustrerar punkt 26(d)
Fastställande av den avdragsgilla tillfälliga skillnaden i slutet av år 2:
I början av år 1 köper Entitet A för 1 000 CU ett skuldinstrument med ett nominellt värde på 1 000 CU som förfaller till förfall om 5 år och har en ränta på 2 % som ska betalas i slutet av varje år. Den effektiva räntan är 2%. Skuldinstrumentet värderas till verkligt värde.
I slutet av år 2, som ett resultat av en höjning av marknadsräntorna till 5 %, minskade det verkliga värdet på skuldinstrumentet till CU 918. Om Entitet A fortsätter att inneha skuldinstrumentet är det troligt att det kommer att samla in alla av de avtalsenliga kassaflödena.
Vinster (förluster) på ett skuldinstrument är skattepliktiga (avdragsgilla) endast om de realiseras. Vinster (förluster) som uppstår vid försäljning eller inlösen av ett skuldinstrument beräknas skattemässigt som skillnaden mellan det erhållna beloppet och den ursprungliga kostnaden för skuldinstrumentet.
Följaktligen är skattebasen för ett skuldinstrument dess kostnad.
Skillnaden mellan det redovisade värdet av skuldinstrumentet i Entitet A:s rapport över finansiell ställning på 918 CU och dess skattemässiga värde på 1 000 CU ger upphov till en avdragsgill temporär skillnad på 82 CU vid utgången av år 2 (se punkterna och ), oavsett om enheten A förväntar sig att återvinna det redovisade värdet av skuldinstrumentet genom försäljning eller användning (dvs. genom att hålla det och samla in kontraktuella kassaflöden), eller genom en kombination av båda.
Detta beror på att avdragsgilla temporära skillnader är skillnader mellan det redovisade värdet av en tillgång eller skuld i rapporten över finansiell ställning och dess skattemässiga värde, vilket resulterar i belopp som är avdragsgilla vid fastställandet av skattepliktig vinst (skatteförlust) i framtida perioder då det redovisade värdet av tillgången eller skulden återbetalas eller utsläcks (se punkt ). Vid fastställandet av skattepliktig vinst (skatteförlust) vid försäljning eller avveckling av en tillgång erhåller Entitet A ett avdrag motsvarande dess skattebas på 1 000 CU.

27 Återföring av avdragsgilla temporära skillnader medför avdrag vid fastställande av uppskjuten skattepliktig vinst. Ekonomiska fördelar i form av reducerade skattebetalningar kommer dock endast att vara tillgängliga för en enhet om tillräckliga skattepliktiga vinster genereras mot vilka dessa avdrag kan kvittas. Därför redovisar ett företag uppskjutna skattefordringar endast i den mån det är sannolikt att det kommer att finnas en skattepliktig vinst mot vilken de avdragsgilla temporära skillnaderna kan utnyttjas.

27A När ett företag bedömer om det finns skattepliktig vinst mot vilken det kan dra av en avdragsgill temporär skillnad, överväger det om skattelagstiftningen begränsar källorna till skattepliktiga vinster mot vilka det kan dra av när den avdragsgilla temporära skillnaden återförs. Om skattelagstiftningen inte föreskriver sådana begränsningar, mäter ett företag den avdragsgilla temporära skillnaden i kombination med alla andra avdragsgilla temporära skillnader. Om lagen begränsar förlustavräkningen till ett visst slag av inkomstavdrag, mäts dock den avdragsgilla tillfälliga skillnaden endast i förening med andra avdragsgilla tillfälliga skillnader av visst slag.

28 Det är sannolikt att det kommer att finnas skattepliktig vinst mot vilken en avdragsgill temporär skillnad kan utnyttjas, när det finns tillräckliga skattepliktiga temporära skillnader hänförliga till samma skattemyndighet och till samma enhet vars transaktioner är föremål för skatt som förväntas återställas :

(a) under samma period som den avdragsgilla temporära skillnaden förväntas återföras; eller
(b) under de perioder för vilka en skattemässig förlust för vilken en uppskjuten skattefordran har redovisats kan balanseras från tidigare eller efterföljande perioder.

Under sådana omständigheter redovisas en uppskjuten skattefordran i den period då de avdragsgilla temporära skillnaderna uppstår.

29 I avsaknad av tillräckliga skattepliktiga temporära skillnader hänförliga till samma skattemyndighet och samma enhet vars transaktioner är skattepliktiga, redovisas en uppskjuten skattefordran i den utsträckning som:

(a) det är sannolikt att företaget kommer att generera tillräckliga skattepliktiga vinster hänförliga till samma skattemyndighet och samma enhet vars transaktioner är skattepliktiga under samma period som återföringen av den avdragsgilla temporära skillnaden kommer att ske (eller i perioder för där en skattemässig förlust för vilken en uppskjuten skattefordran har redovisats, balanseras från tidigare eller efterföljande perioder. Vid bedömning av utsikterna för tillräcklig beskattningsbar inkomst under framtida perioder ska en enhet:
(i) jämför de avdragsgilla temporära skillnaderna med framtida skattepliktiga inkomster, vilket exkluderar skatteavdrag som uppstår vid återföring av dessa avdragsgilla temporära skillnader. Denna jämförelse visar i vilken utsträckning framtida skattepliktiga vinster kommer att vara tillräckliga för att företaget ska dra av beloppen som är ett resultat av återföringen av dessa avdragsgilla temporära skillnader;
(ii) inte tar hänsyn till skattepliktiga belopp som härrör från avdragsgilla temporära skillnader som förväntas uppstå under framtida perioder eftersom den uppskjutna skattefordran som härrör från dessa avdragsgilla temporära skillnader i sig kommer att kräva att framtida skattepliktiga vinster används;

(b) företaget har skatteplaneringsförmåga som säkerställer att skattepliktiga vinster är tillgängliga under de relevanta perioderna.

29A En uppskattning av sannolika framtida skattepliktiga vinster kan innebära återvinning av vissa av ett företags tillgångar som överstiger deras redovisade värde om det finns tillräckliga bevis för att det är sannolikt att företaget kommer att erhålla dem. Till exempel, när en tillgång värderas till verkligt värde, måste ett företag överväga om det finns tillräckliga bevis för att dra slutsatsen att det är sannolikt att företaget kommer att återvinna tillgången för mer än dess redovisade värde. Detta kan till exempel vara fallet när ett företag förväntar sig att inneha ett skuldinstrument med fast ränta och samla in avtalsenliga kassaflöden.

30 Skatteplaneringsmöjligheter är åtgärder som kan vidtas av ett företag för att generera eller öka beskattningsbar vinst under en specificerad period före utgången av den period under vilken en underskottsavdrag eller skatteavdrag tillåts användas. Till exempel, i vissa jurisdiktioner är det möjligt att skapa eller öka beskattningsbar inkomst på grund av:

(a) välja ett av två alternativ för att beskatta ränteintäkter: antingen på periodiseringsbasis, dvs. i beloppet av upplupen ränta, eller på kontantbasis, dvs. i beloppet av mottagen ränta;
(b) skjuta upp vissa avdrag från skattepliktig inkomst;
(c) Försäljning och eventuellt leaseback av tillgångar som har ökat i värde men som inte har justerats i deras beskattningsbara värde för att återspegla ökningen. och
(d) försäljning av en tillgång som genererar icke-skattepliktig inkomst (till exempel i vissa jurisdiktioner inkluderar detta statsobligationer) för att förvärva en annan investering som genererar skattepliktig inkomst.

Om tillämpningen av skatteplaneringsarrangemang leder till att skattepliktig vinst överförs från en senare till en tidigare period, är möjligheten att använda skatteförlusten eller skatteavdraget fortfarande beroende av tillgången på framtida skattepliktig vinst som inte kommer från framtiden förekomsten av tillfälliga skillnader.

31 Om ett företag har haft förluster på senare tid, bör företaget vägledas av paragrafer och .

32 [Raderad]

Goodwill

32A Om det redovisade värdet av goodwill som uppkommer i ett rörelseförvärv är lägre än dess skattemässiga värde, ger denna skillnad upphov till en uppskjuten skattefordran. En uppskjuten skattefordran som uppkommer vid den första redovisningen av goodwill ska redovisas i rörelseförvärvsredovisning i den mån det är sannolikt att framtida skattepliktiga vinster kommer att finnas mot vilka den avdragsgilla temporära skillnaden kan utnyttjas.

Första redovisningen av en tillgång eller skuld

33 Ett fall där en uppskjuten skattefordran uppstår vid första redovisningen av en tillgång är när ett skattefritt statligt bidrag avseende en tillgång dras av vid beräkningen av det redovisade värdet för den tillgången, men inte dras av skattemässigt från det avskrivningsbara beloppet av den tillgången (dvs. från dess skattevärde). Det redovisade värdet för nämnda tillgång är lägre än dess skattemässiga värde, vilket resulterar i en avdragsgill temporär skillnad. Statsbidrag kan också redovisas som uppskjuten inkomst, varvid skillnaden mellan uppskjuten inkomst och dess skattemässiga värde på noll är en avdragsgill temporär skillnad. Vilken presentationsmetod ett företag än väljer, redovisar det inte den resulterande uppskjutna skattefordran av de skäl som beskrivs i punkt .

Outnyttjade skattemässiga underskott och outnyttjade skatteavdrag

34. En uppskjuten skattefordran ska redovisas för avdrag av outnyttjade skattemässiga underskott och outnyttjade skatteavdrag i den mån det är sannolikt att framtida skattepliktiga vinster kommer att finnas tillgängliga mot vilka dessa outnyttjade underskott och outnyttjade skatteavdrag kan utnyttjas.

35. Redovisningskriterierna för uppskjutna skattefordringar som härrör från avdrag av outnyttjade skattemässiga förluster och skatteavdrag liknar redovisningskriterierna för uppskjutna skattefordringar som härrör från avdragsgilla temporära skillnader. Förekomsten av outnyttjade skattemässiga förluster är dock ett starkt bevis på att det kanske inte finns framtida skattepliktiga vinster. Därför, om ett företag har haft förluster på senare tid, redovisar det en uppskjuten skattefordran för outnyttjade skattemässiga förluster eller skatteavdrag endast i den mån företaget har tillräckliga skattepliktiga temporära skillnader eller det finns andra övertygande bevis för att framtida Tillräcklig skattepliktig vinst mot som företaget kan kvitta outnyttjade skattemässiga underskott eller outnyttjade skatteavdrag. Under sådana omständigheter kräver paragrafen upplysning om beloppet av den uppskjutna skattefordran och arten av det bevis från vilket den redovisades.

36 Vid bedömningen av sannolikheten att ha skattepliktig vinst mot vilken outnyttjade skatteförluster eller outnyttjade skatteavdrag kan utnyttjas, beaktar ett företag följande kriterier:

(a) huruvida denna enhet har tillräckliga skattepliktiga temporära skillnader hänförliga till samma skattemyndighet och till samma enhet vars transaktioner är föremål för skatt som kommer att ge upphov till skattepliktiga belopp mot vilka outnyttjade skatteförluster kan utnyttjas, eller outnyttjade skatteavdrag innan de upphöra;
(b) om det är sannolikt att företaget kommer att ha skattepliktiga vinster innan de outnyttjade skattemässiga förlusterna eller outnyttjade skatteavdragen löper ut.
(c) huruvida outnyttjade skatteförluster beror på identifierbara orsaker som sannolikt inte kommer att inträffa igen. och
(d) om företaget har skatteplaneringsförmåga (se punkt ) som kommer att resultera i skattepliktig vinst under den period då outnyttjade skattemässiga förluster eller outnyttjade skatteavdrag kan kvittas.

I den mån det inte är sannolikt att det kommer att finnas en skattepliktig vinst mot vilken outnyttjade skattemässiga underskott eller outnyttjade skatteavdrag kan utnyttjas, redovisas inte en uppskjuten skattefordran.

Omvärdering av oredovisade uppskjutna skattefordringar

37. Ett företag omvärderar oredovisade uppskjutna skattefordringar vid slutet av varje redovisningsperiod. Ett företag redovisar en tidigare oredovisad uppskjuten skattefordran i den mån det är sannolikt att framtida skattepliktiga vinster kommer att återvinna den uppskjutna skattefordran. Till exempel kan en förbättring av bytesvillkoren öka sannolikheten för att ett företag kommer att kunna tjäna tillräckligt med skattepliktig vinst i framtiden för att få en uppskjuten skattefordran att uppfylla redovisningskriterierna i punkt eller . Ett annat exempel är när ett företag omvärderar uppskjutna skattefordringar vid eller efter datumet för rörelseförvärvet (se stycken och ).

Investeringar i dotterbolag, filialer, intressebolag och andelar i joint ventures

38 Temporära skillnader uppstår när det redovisade värdet av investeringar i dotterföretag, filialer och intresseföretag eller andelar i joint ventures (dvs. moderföretagets eller investerarens andel i dotterföretagets, filialens, intresseföretagets eller investeringsföretagets nettotillgångar, inklusive det redovisade värdet av goodwill) blir ett annat från det beskattningsbara värdet (ofta lika med den ursprungliga kostnaden) för investeringen eller räntan. Sådana skillnader kan uppstå under ett antal olika omständigheter, till exempel:

(a) om det finns balanserade vinstmedel från dotterbolag, filialer, intresseföretag eller gemensamma arrangemang;
(b) i händelse av förändringar i växelkurser där moderbolaget och dess dotterbolag finns i olika länder; och
(c) om det redovisade värdet på en investering i ett intresseföretag reduceras till dess återvinningsvärde.

I koncernredovisningen kan den temporära skillnaden på en investering skilja sig från den temporära skillnaden på den investeringen i moderbolagets separata finansiella rapporter om moderbolagets separata finansiella rapporter redovisar investeringen till anskaffningsvärde eller till ett omvärderat belopp.

39 Ett företag ska redovisa en uppskjuten skatteskuld för alla skattepliktiga temporära skillnader som är förknippade med investeringar i dotterföretag, filialer, intresseföretag och andelar i joint ventures, såvida inte båda följande villkor är uppfyllda:

(a) att moderföretaget, investeraren, samriskföretaget eller den gemensamma operatören kan kontrollera tidpunkten för återföring av den relaterade temporära skillnaden. och
(b) det är sannolikt att den temporära skillnaden inte kommer att återföras inom överskådlig framtid.

40 Eftersom moderbolaget kontrollerar dotterbolagets utdelningspolicy är det i stånd att kontrollera tidpunkten för återföringen av de temporära skillnaderna som är förknippade med investeringen (inklusive temporära skillnader som inte bara uppstår på balanserade vinstmedel utan även på valutaomräkningsdifferenser). Dessutom kommer det i många fall att vara omöjligt att fastställa beloppet för inkomstskatter som skulle betalas när den temporära skillnaden återförs. Om moderföretaget har fastställt att dessa vinster inte kommer att delas ut inom överskådlig framtid, redovisar det därför inte en uppskjuten skatteskuld. Samma tillvägagångssätt gäller för investeringar i affiliates.

41 Ett företags icke-monetära tillgångar och skulder värderas i dess funktionella valuta (se IAS 21 Effekterna av förändringar i valutakurser). Om ett företags skattepliktiga vinst eller förlust (och därmed det skattemässiga värdet av dess icke-monetära tillgångar och skulder) fastställs i en annan valuta, ger förändringar i den relevanta växelkursen upphov till temporära skillnader för vilka en uppskjuten skatteskuld eller (med förbehåll för punkt ) en tillgång redovisas. Den uppskjutna skatten som uppstår redovisas i resultaträkningen som en debitering eller en kreditering (se punkt ).

42 En investerare med ett intresse i ett intresseföretag har inte kontroll över intresseföretaget och har i allmänhet inte möjlighet att bestämma sin utdelningspolicy. Därför, i avsaknad av ett avtal som förbjuder utdelning av intresseföretagets vinster under överskådlig framtid, redovisar investeraren en uppskjuten skatteskuld för skattepliktiga temporära skillnader som är förknippade med dess investering i intresseföretaget. I vissa fall kanske en investerare inte kan fastställa det skattebelopp som skulle betalas vid återvinning av kostnaden för sin investering i ett intresseföretag, men kan bestämma att skattebeloppet inte kommer att vara mindre än ett visst minimibelopp. I sådana fall värderas den uppskjutna skatteskulden till detta belopp.

43 Ett avtal mellan joint venture-bolag reglerar vanligtvis vinstutdelningen och bestämmer huruvida samtycke från alla parter eller någon grupp av parter krävs för att lösa sådana frågor. Om en joint venture eller joint operatör har kontroll över tidpunkten för utdelningen av sin andel av vinsten från det gemensamma arrangemanget och det är sannolikt att dess andel av vinsten inte kommer att delas ut inom överskådlig framtid, är en uppskjuten skatteskuld inte erkänd.

44 Ett företag ska redovisa en uppskjuten skattefordran för alla avdragsgilla temporära skillnader som härrör från investeringar i dotterföretag, filialer och intresseföretag samt andelar i joint ventures i den utsträckning och endast i den utsträckning det är sannolikt att:

(a) den temporära skillnaden kommer att återföras inom överskådlig framtid. och
(b) skattepliktig vinst kommer att uppstå mot vilken den relaterade temporära skillnaden kan utnyttjas.

45 Vid beslut om huruvida en uppskjuten skattefordran ska redovisas för avdragsgilla temporära skillnader relaterade till dess investeringar i dotterföretag, filialer och intresseföretag, och dess andelar i joint ventures, tar ett företag hänsyn till vägledningen i punkterna - .

Erfarenhet och lösningar

Hur man redovisar uppskjuten skatt

Anastasia Konshina, Biträdande finansdirektör för VL Logistic Group of Companies

Upprättandet av skattebalansen och beräkningen av uppskjutna skatter är det sista och ganska mödosamma steget i upprättandet av bokslut i enlighet med IFRS och väcker många frågor för uppställare av bokslut. Hur rapporterar man uppskjuten skatt utan fel?

Beskattningsbar inkomst skiljer sig nästan alltid från den vinst som återspeglas i bokslutet, eftersom företagen vid beräkning av vinst för skatteändamål styrs av kraven i skattelagstiftningen, och inte IFRS. Som ett resultat av detta är sambandet mellan resultat före skatt som redovisas i de finansiella rapporterna och skatter som ska betalas inte synligt. Återställer detta förhållande uppskjuten skatt.

Viktiga principer för redovisning av uppskjuten skatt

IAS 12 Inkomstskatter beaktar alla skillnader i redovisning och skatteredovisning i termer av balansräkningsmetoden. Enligt denna metod jämförs tillgångar och skulder som redovisas till sina redovisade värden med deras taxering. Som ett resultat av denna jämförelse avslöjas tillfälliga skillnader. Konstanta skillnader påverkar inte denna metod. Genom att tillämpa skattesatsen på de temporära skillnaderna erhålls en uppskjuten skatt som ska redovisas i rapport över finansiell ställning. Här är de nyckelbegrepp som redovisningen av uppskjuten skatt bygger på.

Tillfälliga skillnaderär skillnaderna mellan en tillgångs eller skulds redovisade värde och dess skattemässiga värde. Temporära skillnader kan vara skattepliktiga (ger upphov till en uppskjuten skatteskuld) eller avdragsgilla (ger upphov till en uppskjuten skattefordran).

Skatteunderlaget för tillgångenär det belopp som kommer att dras av i skattehänseende från eventuella skattepliktiga ekonomiska förmåner som företaget kommer att erhålla vid återvinning av tillgångens redovisade värde. Till exempel, som ett resultat av användningen av anläggningstillgångar, får företaget skattepliktiga intäkter, som minskas med avskrivningsbeloppet. Vid slutet av tillgångens nyttjandeperiod kommer den ackumulerade avskrivningen att vara lika med dess anskaffningsvärde. Samtidigt kan de skattekonsekvenser av transaktioner som företaget har återspeglat i bokslutet under den aktuella perioden påverka efterföljande perioder. Det finns alltså ingen temporär skillnad vid köptillfället av en anläggningstillgång (förutsatt att värdet på anläggningstillgången är detsamma för skatte- och finansiell rapportering). Den temporära skillnaden kan uppstå senare när olika avskrivningssatser tillämpas i redovisning och redovisning för skatteändamål. Som ett resultat av detta skiljer sig restvärdet av en materiell anläggningstillgång som återspeglas i de finansiella rapporterna från det skattemässiga värdet.

Skatteunderlag för ansvar lika med dess redovisade värde minus eventuella belopp som är avdragsgilla i skattehänseende avseende den skulden under framtida perioder.

Vid hänföring av uppskjuten skatt till rapportperiodens finansiella resultat återställs förhållandet mellan resultat före skatt och betald inkomstskatt.

Vilken skattesats ska man använda

Uppskjuten skatt beräknas till de skattesatser som förväntas gälla för den period då tillgången realiseras eller skulden regleras, baserat på de skattesatser och skattelagar som gällde vid rapportperiodens slut.

Om det vid redovisningsperiodens slut redan finns en inkomstskattesats som godkänts av skattelagstiftningen och som gäller från och med nästa redovisningsperiod, måste uppskjutna skattefordringar och -skulder vid redovisningsperiodens slut räknas om till den nya satsen. Justeringen beräknas med formeln:

Justeringsbelopp = Ingående uppskjuten skattesaldo × Ny inkomstskattesats: Tidigare skattesats - Ingående uppskjuten skattesaldo

Notera!

Förändringar i beloppet av uppskjutna skattefordringar och skatteskulder, inklusive sådana som beror på en förändring av skattesatsen, återspeglas i resultaträkningen (förutom den del som avser poster som tidigare redovisats i eget kapital).

För att illustrera denna punkt, överväg följande situation. Per den 31 december 2008 (24 % inkomstskattesats) redovisade företagets finansiella rapporter:

uppskjuten skattefordran till ett belopp av 32,4 tusen RUB;
uppskjuten skatteskuld till ett belopp av 64,5 tusen rubel.

Sedan 2009 har inkomstskattesatsen på 20 procent införts. Uppskjuten skatt ska räknas om till den nya skattesatsen. Beräkningen av justeringen ges i tabellerna 1 och 2.

Bord 1. Justering av saldot av den uppskjutna skattefordran, tusen rubel

Tabell 2. Justering av saldot av den uppskjutna skatteskulden, tusen rubel

Man bör också komma ihåg att olika typer av verksamheter kan ha olika skattesatser.

Beloppet för uppskjutna skatter ska beräknas utifrån den förväntade metoden för att återvinna tillgången eller reglera skulden. Bolagets lednings avsikter kommer att spela en nyckelroll här. För materiella anläggningstillgångar som redovisas till omvärderade belopp och förvaltningsfastigheter värderade till verkligt värde kräver standarden dock antagandet att sådana tillgångar normalt återvinns genom försäljning.

Uppskjuten skatt i koncernredovisningen

Uppskjuten skatt uppkommer ofta vid upprättandet av koncernredovisning.

Vid förvärvstidpunkten av ett dotterbolag värderas dess tillgångar till verkligt värde. Justeringen av verkligt värde påverkar inte skattebasen och därför uppstår en temporär skillnad.

Exempel

Vid tidpunkten för förvärvet av dotterföretaget omvärderade förvärvaren materiella anläggningstillgångar till verkligt värde.

Det bokförda värdet av anläggningstillgångar är 500 tusen rubel. Det uppskattade verkliga värdet var 700 tusen RUB. Följande justeringar har gjorts vid upprättandet av koncernredovisningen.

Materiella anläggningstillgångar omvärderades till verkligt värde:

Dt "Anläggningstillgångar" - 200 tusen rubel.
Kt "Omvärderingsreserv" - 200 tusen rubel.

En uppskjuten skatteskuld för omvärderingen har redovisats:

Dt "Omvärderingsreserv" - 40 tusen rubel. (200 tusen rubel × 20%).
CT "Uppskjuten skatt" - 40 tusen rubel. (200 tusen rubel × 20%).

Goodwill som uppkommer i ett rörelseförvärv har ett noll skattemässigt värde eftersom den i allmänhet inte redovisas i skattehänseende. Men det bör noteras att standarden förbjuder redovisning av den resulterande uppskjutna skatteskulden.

Detta undantag görs för att inte öka goodwillbeloppet i de finansiella rapporterna.

En av de nödvändiga förfarandena som utförs vid upprättandet av koncernredovisningen är uteslutningen av koncerninterna transaktioner och orealiserade vinster som uppstår vid försäljning av varulager, anläggningstillgångar.

Från skattemyndighetens synpunkt är skatteunderlaget för en tillgång som förvärvats till följd av en koncernintern transaktion lika med köpeskillingen. Dessutom är säljaren av varor, anläggningstillgångar skyldig att betala skatt på vinster från försäljning av denna tillgång. Som ett resultat av detta måste en uppskjuten skattefordran redovisas i koncernredovisningen.

Notera!

Uppskjuten skatt beräknas till köparens skattesats.

Redovisning av en uppskjuten skattefordran innebär att den inkomstskatt som upplupna av det säljande företaget vid försäljning av lager, anläggningstillgångar, inte ingår i koncernens resultaträkning för rapportperioden. Det kommer att återspeglas i den framtida perioden då koncernen redovisar vinst.

Exempel

Alpha Company äger 100% av kapitalet i Beta Company. Den 1 januari 2011 sålde Alfa anläggningstillgångar till Beta för 50 miljoner RUB. Restvärdet av anläggningstillgångar vid försäljningsdagen är 30 miljoner RUB. Återstående nyttjandeperiod för tillgångarna är åtta år. Vinsten från försäljningen av anläggningstillgångar uppgick till 20 miljoner rubel. Vid konsolideringen av bokslutet för 2011 gjordes följande justeringar för att eliminera koncernintern vinst från försäljning av anläggningstillgångar:

Dt "Övriga intäkter från försäljning av anläggningstillgångar" - 20 miljoner rubel.
CT "Anläggningstillgångar" - 20 miljoner rubel.

Dt "Anläggningstillgångar" - 2,5 miljoner rubel. (20 miljoner rubel: 8 år).
CT "Kostnad" - 2,5 miljoner rubel. (20 miljoner rubel: 8 år).

Dt "Uppskjuten skatt" - 3,5 miljoner rubel. (20 miljoner rubel - (50 miljoner rubel - 30 miljoner rubel) : 8 år) 20%).
CT "Utgifter för inkomstskatt" - 3,5 miljoner rubel. (20 miljoner rubel - (50 miljoner rubel - 30 miljoner rubel) : 8 år) × 20%).

Avräkning av uppskjuten skatt

I sällsynta fall kan företag kvitta uppskjutna skattefordringar och uppskjutna skatteskulder. Detta är möjligt om företaget har laglig rätt att kvitta tillgångar och skulder för aktuell inkomstskatt, och uppskjutna skattefordringar och -skulder avser inkomstskatt, som tas ut av samma skattemyndighet. Det vill säga att företaget kan göra eller ta emot en enda skattebetalning. I koncernredovisningen kan de aktuella skattefordringarna och skatteskulderna för de olika bolagen som utgör koncernen kvittas endast om de har laglig rätt att betala eller återbetala skatt i en engångsbetalning och avser att använda den.

Praxis för att beräkna uppskjuten skatt

Skillnader mellan skattebedömningen av tillgångar och skulder och deras bedömning enligt IFRS finns för de flesta av tillgångarna (skulderna) i vår koncern. Koncernens redovisningsprincip för skatteändamål föreskriver till exempel inte att en reservering för osäkra fordringar skapas. Och vid upprättande av bokslut i enlighet med IFRS är företaget skyldigt att skapa en sådan reserv.

Skillnader uppstår även i redovisningsposterna för leasingavtal. Här kan skillnader uppstå både vid beräkningen av förpliktelsens initiala belopp och vid beräkningen av leasingavgifterna. I enlighet med bestämmelserna i vår redovisningsprincip för skatteändamål, bokförs beloppen av upplupna leasingbetalningar som en del av andra utgifter som redovisas för skatteändamål. I enlighet med IAS 17 Leasingavtal ska leasingbetalningar delas upp i återbetalning av kapitalbeloppet för den finansiella leasingskulden och räntebetalningar. Endast räntebetalningar påverkar redovisningsresultatet. I detta fall beräknas räntebeloppet enligt avtalet med hjälp av diskonteringsräntan. I det här fallet finns det också tillfälliga skillnader.

Skillnader mellan skatte- och redovisningsunderlag uppstår också på grund av användningen av olika metoder för beräkning av avskrivningar i skatteredovisningen och i redovisningen enligt IFRS. Så, enligt redovisningsprincipen enligt IFRS, debiteras avskrivning på fordon baserat på tillryggalagd körsträcka. Vid skatteredovisning för denna grupp av anläggningstillgångar görs avskrivningar linjärt.

Eftersom beräkningen av uppskjuten skatt är det sista steget i omvandlingen av RAS-rapportering till IFRS, har omvandlingsspecialister redan vid tidpunkten för beräkningen av uppskjutna skatter tillräcklig information om möjliga källor till temporära skillnader. I enlighet med gällande regler för omvandling av rysk rapportering lämnar koncernbolagens chefsrevisorer till IFRS-avdelningen inkomstdeklarationer för rapporteringsperioden, såväl som detaljerade uppdelningar av skillnaderna mellan redovisnings- och skatteredovisningsdata (skattebokföringsregister ).

Förfarandet för att beräkna uppskjuten skatt består av följande steg.

Steg 1. Bestäm skattebasen för tillgångar och skulder. Enligt PBU 18/02 "Redovisning för inkomstskatteavräkningar" periodiseras temporära skillnader med hjälp av kontona "Uppskjutna skattefordringar" och "Uppskjutna skatteskulder". För att beräkna skattebasen för tillgångar och skulder (med förbehåll för korrekt underhåll av detta avsnitt av redovisningen), måste du använda saldot i början och slutet av räkenskapsperioden och med en uppdelning efter typ av skillnad. Om sådan analys inte utförs, är det i syfte att sammanställa skattebalansen nödvändigt att separat dechiffrera kontodata efter typ av tillgångar eller skulder.

Genom att justera värdet på tillgångar och skulder för vilka det finns en skillnad mellan bokföring och skatteredovisning (det vill säga för vilka det finns ett kontosaldo och ), får vi skatteunderlaget för tillgångar och skulder i syfte att beräkna uppskjuten skatt enligt IFRS.

Vår koncerns dotterbolag tillämpar inte bestämmelsen i PBU 18/02, eftersom de är småföretag. För dotterbolag identifierar därför specialisterna på moderbolagets IFRS-avdelning temporära skillnader genom att jämföra värdet på tillgångar och skulder i en IFRS-bedömning med deras skattebedömning enligt inkomstdeklarationer. För tydlighetens skull är alla uppgifter för beräkning av uppskjutna skatter sammanfattade i en separat tabell - skattesaldot (tabell 3).

Tabell 3 Skattebalans, tusen rubel

	Bokfört värde	Skatteunderlaget	Omklassificeringsposter	Tidsskillnad	HON/DET
Anläggningstillgångar
Immateriella tillgångar	120	0	(120)	0	-
Jorden	250	210	-	40	DET
anläggningstillgångar	110	60	-	50	DET
Övriga anläggningstillgångar	0	120	(120)	0	-
nuvarande tillgångar
Lager	29	35	-	(6)	HON ÄR
Kundfordringar	263	279	-	(16)	HON ÄR
Åtaganden
	(337)	(382)	-	45	DET

Steg 2. Identifiera tillfälliga skillnader. Skillnader mellan finansiell och skattemässig redovisning uppstod som ett resultat av följande händelser.

Under året omvärderade företaget tomten med 40 000 rubel. Enligt Ryska federationens skattelag, vid omvärdering av anläggningstillgångar, redovisas inte ett positivt belopp av en sådan omvärdering som inkomst som beaktas i skattesyfte. Följaktligen kommer tillgångens redovisade värde att vara högre än dess skattemässiga värde. Skillnaden mellan det redovisade värdet på en omvärderad tillgång och dess skattemässiga värde är en temporär skillnad och ger upphov till en uppskjuten skatteskuld.
Företaget använder olika avskrivningssatser för finansiell och skattemässig redovisning (fastställd av företagets redovisningsprincip). Vid sammanställning av skattesaldo är det nödvändigt att jämföra anläggningstillgångars värde enligt IFRS och skatteredovisningsdata. Skillnaderna mellan dem är temporära och ger upphov till uppskjutna skattefordringar eller uppskjutna skatteskulder. Baserat på resultaten av analysen avslöjades att avskrivningar för skatteredovisningsändamål överstiger avskrivningsbeloppet enligt IFRS redovisningsdata. En skattepliktig temporär skillnad uppstår.
En reserv skapas för illikvida aktier, vars värde inte beaktas i skattehänseende. Enligt IAS 2 Varulager ska denna grupp av tillgångar redovisas till det lägsta av anskaffningsvärde och nettoförsäljningsvärde. En reserv för illikvida varulager skapas med storleken på skillnaden mellan aktuellt marknadsvärde och verklig kostnad, om den senare är högre än marknadsvärdet. Enligt normerna i Ryska federationens skattelag tillhandahålls inte skapandet av en sådan reserv. Det bokförda värdet på varulagret kommer i detta fall att vara lägre än taxeringsvärdet. Detta resulterar i en avdragsgill temporär skillnad och en uppskjuten skattefordran.
Kundfordringar i IFRS finansiella rapporter visas efter avdrag för osäkra fordringar. Koncernens redovisningsprincip för skatteändamål föreskriver inte skapandet av en sådan avsättning. Det redovisade värdet på fordringarna skulle i detta fall vara lägre än skattevärdet, vilket skulle resultera i en avdragsgill temporär skillnad och en uppskjuten skattefordran.
Ett av koncernens bolag har under rapportperioden ingått ett hyresavtal. Leasingavtalet har klassificerats som ett finansiellt leasingavtal för IFRS-ändamål. Enligt avtalsvillkoren redovisas leasingobjektet i leasetagarens balansräkning. Enligt IAS 17 Leasing, vid redovisning av ett finansiellt leasingavtal, redovisar leasetagaren en skuld till det lägsta av nuvärdet av minimileaseavgifterna eller det verkliga värdet av den leasade tillgången. Det diskonterade värdet av minimileasingavgifterna är 337 tusen rubel. I skatteredovisningen redovisas leverantörsskulder (leasingskuld) baserat på leasingavtalets belopp. Det är 382 tusen rubel. Följaktligen uppstår en skattepliktig temporär skillnad som ger upphov till en uppskjuten skatteskuld.

Steg 3. Identifiera ihållande skillnader. Poster för vilka denna typ av skillnad uppstår exkluderas från beräkningen av uppskjuten skatt. För beskattningsändamål beaktas inte kostnader för upplupen ränta på kreditförpliktelser (25 tusen rubel), vars belopp överstiger gränsen som fastställts i Ryska federationens skattelag. Detta belopp är exkluderat från beräkningen av uppskjuten skatt.

Steg 4. Exkludera omklassificeringsposter som genereras under omvandlingen av finansiella rapporter. Vid beräkning av uppskjuten skatt är det nödvändigt att utesluta transaktionsbeloppet i samband med omklassificeringen av balansposten ”Övriga anläggningstillgångar” till immateriella tillgångar (kriterierna för att redovisa en tillgång som en immateriell tillgång är uppfyllda).

Notera!

En uppskjuten skattefordran kan redovisas i den mån det är sannolikt att framtida skattepliktiga vinster kommer att finnas mot vilka den avdragsgilla temporära skillnaden kan utnyttjas. Baserat på professionell bedömning är det nödvändigt att uppskatta beloppet av den uppskjutna skattefordran som kan redovisas i de finansiella rapporterna.

Steg 5. Jämför skatte- och IFRS-balansräkningsdata och beräkna temporära skillnader. Det IFRS-saldo som bildas under omvandlingsprocessen måste jämföras med skattesaldot. Skillnader mellan IFRS balansräkning och skattebalans ger upphov till uppskjuten skatt enligt IAS 12 (exklusive omklassificeringsposter).

När man jämför balansräkningen enligt IFRS med balansräkningen sammanställd enligt principerna för skatteredovisning, är det nödvändigt att ta hänsyn till tecknen på de numeriska värdena för skillnaderna: negativa värden används vid beräkning av uppskjutna skattefordringar används positiva värden vid beräkning av uppskjutna skatteskulder.

I vårt exempel uppgick skattepliktiga temporära skillnader till 135 000 RUB. (40 000 + 50 000 + 45 000). Avdragsgilla tillfälliga skillnader är 22 000 RUB. (16 000 + 6 000).

Steg 6. Beräkna uppskjuten skatt (multiplicera motsvarande temporära skillnad med skattesatsen). Per den 31 december 2011 bildade bolaget följande skattebalansräkning för att beräkna uppskjuten skatt (tabell 3). Skattesatsen per den 31 december 2011 är 20 procent. I vårt exempel är IT 27 tusen rubel. (135 tusen rubel × 20%). DET är 4,4 tusen rubel. (22 tusen rubel × 20%).

Steg 7. Avspegla uppskjuten skatt i de finansiella rapporterna. Uppskjutna skattefordringar och -skulder är långsiktiga delar av finansiella rapporter och har ofta en löptid på år. Det bör noteras att uppskjutna skattebelopp inte är föremål för diskontering. Verkliga belopp för uppskjuten skatt bör återspeglas i de finansiella rapporterna, trots att effekten av diskontering kan vara betydande.

Uppskjuten skatt redovisas i rapporten över finansiell ställning och förändringen av deras belopp redovisas i resultaträkningen eller i rapporten över förändringar i eget kapital (om uppskjuten skatt är förknippad med en transaktion som påverkar eget kapital). Oftast redovisas uppskjuten skatt i eget kapital på en ökning av det redovisade värdet av materiella anläggningstillgångar efter omvärdering. Samtidigt tillåter IAS 16 Materiella anläggningstillgångar att en del av omvärderingsreserven för materiella anläggningstillgångar överförs till balanserade vinstmedel under avskrivningsperioden, utan att vänta på dess avyttring. Beloppet av avsättningen som överförs till balanserade vinstmedel ska inte inkludera tillhörande uppskjuten skatt. I det här fallet bildas inlägget årligen:

Dt "Uppskrivningsreserv"
Dt "Uppskjuten skatt"
CT "Behållna vinster" 8 tusen rubel. (40 tusen rubel × 20%)

Beloppet av uppskjuten skatt som ska redovisas i rapporten över finansiell ställning beräknas den . Vid beräkning av hur mycket uppskjuten skatt som ska återspeglas i resultaträkningen behöver du ta hänsyn till följande punkt. Bolaget har under rapportperioden värderat upp tomten. Beloppet för uppskjuten skatt till följd av omvärderingen ska därför redovisas i eget kapital. I detta fall beräknas den uppskjutna skatteskulden enligt följande:

Beloppet för uppskjuten skatt som behöver redovisas i resultaträkningen kommer att vara det "balanserande" beloppet. Den beräknas som skillnaden mellan uppskjuten skatt vid rapportperiodens slut och början med avdrag för beloppet av uppskjuten skatt som belastar eget kapital. Från och med slutet av föregående rapportperiod redovisades en skattepliktig temporär skillnad på 24 tusen rubel i bokslutet under posten "Anläggningstillgångar", samt en avdragsgill temporär skillnad på 6 tusen rubel (varav 4 tusen rubel är en reserv för illikvida varulager, 2 tusen . rub - reserv för osäkra fordringar). Redovisningsvinst för 2011 - 691 tusen rubel. Baserat på dessa uppgifter bör en uppskjuten skatt på 11 tusen rubel återspeglas i resultaträkningen. ((27 - 4,4) - 8 - (24 - 6) × 0,2). Den uppskjutna skatteskulden periodiseras genom att:

Steg 8. Skapa uppskjutna skattenoteringar. Ett utmärkande drag för IAS 12:s krav på upplysningar om uppskjuten skatt är kravet att återspegla förändringar i uppskjutna skattefordringar och skatteskulder, samt skälen som orsakade motsvarande förändringar.

I enlighet med kraven i IAS 12 Inkomstskatter ska information om sammansättningen av inkomstskattekostnader (inkomster) i företagets finansiella rapporter lämnas separat. Företag måste särskilt visa:

utgifter (inkomster) på aktuell skatt;
eventuella justeringar av aktuella skatter för tidigare perioder som redovisas under rapportperioden;
uppskjutna skattekostnader (inkomster) förknippade med uppkomsten, ökningen eller minskningen av en temporär skillnad;
uppskjutna skattekostnader (inkomster) i samband med förändringar i skattesatser eller införande av nya skatter.

Du måste också lämna ut följande information:

det sammanlagda beloppet av aktuella och uppskjutna skatter förknippade med poster vars värdeförändringar redovisas direkt mot eget kapital;
förhållandet mellan skattekostnad (inkomst) och redovisningsvinst i form av en numerisk avstämning av skattekostnad (inkomst) med redovisningsvinst multiplicerat med den aktuella skattesatsen;
värden på uppskjutna skatter i samband med varje bokslutsobjekt;
förändringar i uppskjutna skattefordringar och -skulder i rapport över finansiell ställning.

Denna information lämnas i noterna till de finansiella rapporterna. Exempel på upplysningar visas i tabellerna 4, 5, 6 och 7.

Tabell 4 Inkomstskattekostnad för året som slutade den 31 december 2011, tusen rubel

Tabell 5 Numerisk avstämning av skattekostnad med redovisningsvinst, tusen rubel.

Tabell 6 Förändringar av uppskjutna skattefordringar och -skulder som återspeglas i rapporten över finansiell ställning, tusen RUB

Tabell 7 Uppskjutna skattefordringar och -skulder i samband med varje objekt, tusen rubel

Rapport över finansiell ställning post	Värde per 1 januari 2011	Ändring för 2011 (balanseringsvärde)		Beräknas i rapporten över övrigt totalresultat
Rapport över finansiell ställning post	Värde per 1 januari 2011	Värde per 31 december 2011	Debiteras resultaträkningen	Beräknas i rapporten över övrigt totalresultat
Jorden	-	-	8	8
anläggningstillgångar	24 x 0,2 = 4,8	5,2	-	10
Lager	(4) × 0,2 = (0,8)	(0,4)	-	(1,2)
Kundfordringar	(2) × 0,2 = (0,4)	(2,8)	-	(3,2)
Finansiell leasingskuld	-	9	-	9
Total	3,6	11	8	22,6

0 min att läsa

Ungefärlig tid

Skriva ut
och ta med dig

Skriv ut artikel

Ladda ner artikeln

Erfarenhet och lösningar

Hur man testar för nedskrivning av tillgångar

Natalya Shashkova, ACCA, chef för IFRS-avdelningen, JSC Zarubezhstroytekhnologiya

Enligt IFRS ska tillgångar redovisas till en kostnad som inte överstiger det belopp som företaget kan erhålla från sin försäljning eller från framtida användning. Därför är det viktigt för en IFRS-specialist att veta hur och när man ska testa för nedskrivning av tillgångar.

Nedskrivning av icke-finansiella tillgångar behandlas av IAS 36 Nedskrivningar av tillgångar och IFRIC 10 Delårsrapportering och nedskrivningar. Kraven i standarden gäller alla tillgångar utom:

förvaltningsfastigheter värderade till verkligt värde;
lager;
biologiska tillgångar värderade till verkligt värde minus försäljningskostnader;
uppskjutna skattefordringar;
tillgångar som härrör från byggkontrakt;
tillgångar som härrör från personalförmåner;
anläggningstillgångar som innehas för försäljning;
uppskjutna kostnader och finansiella tillgångar (andra än investeringar i dotterbolag, intresseföretag och joint ventures).

Nedskrivning av finansiella instrument regleras av IFRS 9, IAS 21, IAS 32, IAS 39 och tolkningarna till dessa.

IAS 36 beaktar nedskrivning i tre riktningar: nedskrivning av en enskild tillgång, nedskrivning av en kassagenererande enhet (CGU), nedskrivning av goodwill. Det är nödvändigt att skilja mellan begreppen "reserv" och "avskrivning". I praktiken används termen ”reserv” ofta för att avse det uppskattade beloppet av kreditförluster eller liknande nedskrivningar. Men till skillnad från reala reserver, som IAS 37 ”Reserver, eventualförpliktelser och eventualtillgångar” anser, är nedskrivning inte en reservskuld, utan en justering av värdet på de relaterade tillgångarna.

Observera att det inte finns någon sådan standard för avskrivning av tillgångar bland ryska PBU:er. Det finns bara en klausul i PBU 14/2007 "Redovisning av immateriella tillgångar". Således anger punkt 22 i förordningen att immateriella tillgångar kan kontrolleras med avseende på nedskrivningsbehov på det sätt som föreskrivs av IFRS. Om vi talar om regleringen av denna aspekt av rapportering i US GAAP, så kan vi notera många gemensamma punkter med IFRS i själva inställningen till nedskrivning. Men många av skillnaderna ligger i detaljerna. Till exempel kräver US GAAP inte diskontering av kassaflöden vid fastställande av återvinningsvärdet, och vid fastställande av det verkliga priset för en transaktion räcker det inte att använda aktiva marknadspriser (det finns ett antal kriterier), prognosperioder är också olika (IFRS rekommenderar fem år, US GAAP - bolagets användningstid för tillgången) osv.

Steg 1. Bestäm vilka tillgångar som ska testas för nedskrivningsbehov

Först måste du förstå om tillgången ska testas för nedskrivningsbehov. För att göra detta måste du analysera indikatorerna som indikerar en möjlig nedskrivning, samt bestämma graden av känslighet hos tillgångar för dessa indikatorer. Resultatet av detta steg kommer att bli ett formaliserat beslut om att genomföra testning eller vägra det.

Standarden indikerar närvaron av externa (till exempel negativa förändringar i de externa driftsförhållandena eller den rättsliga miljön, en ökning av marknadsräntor, uppkomsten av stora konkurrenter) och interna tecken (till exempel effektiviteten av att använda en tillgång har fallit, fysisk skada på tillgången har inträffat etc.). I vissa fall krävs ett nedskrivningstest även om det inte finns någon indikation på nedskrivningsbehov.

Notera!

Denna kontroll behöver inte göras den 31 december. Det kan göras när som helst på året. Huvudsaken är att det hålls vid samma tidpunkt varje år. Det vill säga om ett företag under 2010 prövar goodwill för nedskrivning den 30 augusti, sedan 2011, 2012 etc., är det vid detta datum som testet ska genomföras.

En årlig obligatorisk nedskrivningsprövning krävs för goodwill och för immateriella tillgångar som ännu inte är färdiga för användning eller som har en obestämbar nyttjandeperiod.

I detta skede är det viktigt att avgöra vem i företaget som ska fatta beslutet om att någon tillgång ska sänkas. Helst om det är en person från "affären". Detta kan vara en anställd på produktionsavdelningen, en logistiker, en anställd på fastighetsavdelningen, men inte en revisor som inte ens har sett denna tillgång och inte har någon information om det framtida ödet för detta objekt, prisdynamik för det eller situationen på marknaden.

Detta innebär dock inte att revisorn bara ska överföra beloppet från den ansvariges beräkning till redovisningssystemet. Han måste förstå beräkningsmetoden, se till att den överensstämmer med tidigare års metodik samt principerna i IFRS. Du bör också förklara för den ansvariga specialisten varför dessa beräkningar behövs och vilken typ av rapport du behöver få från honom. Du kan behöva rådfråga dina kollegor eller revisorer om några aspekter av beräkningen är tveksamma.

Steg 2. Beräkna tillgångens återvinningsvärde

När du har beslutat att du behöver testa för nedskrivning bör du beräkna tillgångens återvinningsvärde. Detta är det största av de två värdena:

nyttjandevärdet för en tillgång (nuvärdet av framtida kassaflöden som förväntas erhållas från tillgången både som ett resultat av fortsatt användning och efterföljande avyttring);
verkligt värde minus försäljningskostnader.

Det finns en grundläggande skillnad mellan dessa två värden. Verkligt värde återspeglar de uppskattningar och den kunskap som finns tillgänglig för kunniga och villiga köpare och säljare. Användningsvärdet återspeglar däremot en viss organisations bedömningar.

Notera!

Goodwill testas alltid för nedskrivningsbehov på nivån för KGE eller grupp av KGE.

Standarden rekommenderar att man tillämpar ett individuellt synsätt på tillgångar. Det vill säga att det är bättre att kontrollera tillgångar för nedskrivning objekt för objekt än att kombinera dem i grupper. Om detta inte är möjligt (till exempel för mödosamt och tidskrävande) testas tillgångarna för nedskrivning som en del av en kassagenererande enhet (CGU).

En kassagenererande enhet är den minsta grupp av tillgångar som genererar kassainflöden från användningen av de relaterade tillgångarna och är oberoende av de kassainflöden som genereras av andra tillgångar eller grupper av tillgångar.

Exempel

Inom kedjehandeln kommer butiken med all dess utrustning (byggnad, kylutrustning, rack, etc.) att representera CGU. I detta fall är det inte möjligt att bedöma till exempel en kylanläggning separat för nedskrivning, eftersom denna tillgång genererar kassaflöden endast i kombination med andra tillgångar. Dessutom har varje butik med största sannolikhet sin egen kundbas. Detta är också en viktig "separation" faktor. Och även det faktum att en butik kan använda samma infrastruktur som andra butiker, ha ett fungerande backoffice (det vill säga allmän marknadsföring och andra driftskostnader), spelar ingen roll för att separera butiken i en separat CGU. Nyckelfaktorn här är förmågan att generera kassaflöde.

Att separera en CGU kan vara en av de svåraste delarna av ett nedskrivningstest. Det är här som professionellt omdöme krävs. Därför påpekar vi återigen vad som sades i början av artikeln - det är svårt för en revisor att klara av en så svår analys som att identifiera ett autonomt, oberoende kassaflöde från CGU:er. Du behöver söka hjälp och råd från specialister från andra avdelningar. I det här fallet kan anställda på planeringsavdelningen, controllers och operativa chefer hjälpa till.

Det bästa sättet att fastställa verkligt värde är att hänvisa till den nya IFRS 13. Även om denna standard inte förklarar begreppet verkligt värde minus försäljningskostnader, är den i andra aspekter ganska tillämplig på IAS 36. Försäljningskostnader i denna aspekt redovisas som tillkommande kostnader som är förknippade med avyttring (överlåtelse) av en tillgång och förberedelsetillgång för sådant avyttring. Avgifter för uppkomst av banklån eller inkomstskatt vid försäljning av en tillgång ingår inte som sådana kostnader eftersom de redan redovisas som en skuld.

Beräkningen av nyttjandevärdet baseras på rimliga och adekvata antaganden om kassaflödesprognoser som är godkända av bolagets ledning (som en del av budgetar och prognoser upprättade i enlighet med IFRS-principer). Standarden rekommenderar att en sådan prognos görs för en period som inte överstiger fem år. Kassaflödenas sammansättning är individuell för varje företag. I allmänhet inkluderar beräkningen kassaintäkter från vidare användning av tillgången, nödvändiga kontantkostnader (inklusive omkostnader), samt nettokassaflödet från efterföljande avyttring av tillgången vid slutet av dess nyttjandeperiod. Det är också viktigt att kassaflödesuppskattningar ska återspegla tillgångens nuvarande tillstånd. Därför kan beräkningen inte inkludera framtida kapitalutgifter som syftar till att förbättra tillgångens kvaliteter och motsvarande fördelar av detta. Kapitalkostnaden för att bibehålla tillgångens nuvarande tillstånd måste dock ingå i beräkningen.

Användningsvärdet är ibland svårt att fastställa. Därför kan du använda följande knep: beräkna verkligt värde minus försäljningskostnader, och om det visar sig vara högre än det redovisade värdet så kommer det inte längre att finnas behov av att beräkna nyttjandevärdet. Det kan också vara tvärtom: det är svårt för ett företag att fastställa verkligt värde minus kostnader att sälja. I det här fallet kan du använda samma logik och beräkna användningsvärdet först.

När ett företag har uppskattat framtida kassaflöden måste de diskonteras till lämplig kurs. Diskonteringsräntan kan beräknas med någon av följande metoder:

beräkna den vägda genomsnittliga kapitalkostnaden (WACC), om företaget har resurser för detta (analytiker, databaser);
använda den vägda genomsnittliga kostnaden för företagets låneportfölj (vilken som helst IFRS-specialist kan beräkna denna indikator) eller få information om långfristiga utlåningsräntor till vilka nya lån kan attraheras från och med datumet för bedömningen;
du kan använda rekommendationen från Federal Tariff Service och använda den riskfria räntan ökad med 2 procent. I det här fallet är det möjligt att ta den genomsnittliga räntan på insättningar i flera "pålitliga" banker som en riskfri.

Internationella standarder rekommenderar att man använder den vägda genomsnittliga kapitalkostnaden för ett företag som utgångspunkt för att beräkna diskonteringsräntan, men i praktiken är det ganska svårt att beräkna. I vårt företag beräknas inte WACC utan den tredje metoden används.

Steg 3. Fastställ nedskrivningsbehovet

En nedskrivning sker när det redovisade värdet för en tillgång eller KGE överstiger dess återvinningsvärde. I detta fall reduceras anskaffningsvärdet för tillgången i rapporten över finansiell ställning med nedskrivningsbeloppet. Om detta är en anläggningstillgång eller en immateriell tillgång, måste du fortfarande proportionellt minska mängden ackumulerade avskrivningar. Tänk på följande situation.

Bolagets ledning upptäckte ett av tecknen på värdeminskning av utrustning som producerar reservdelar till bärbara datorer: under rapportperioden såldes reservdelar till ett pris under anskaffningsvärdet. Därför beslutades att göra ett nedskrivningstest för denna produktionsutrustning.

Balansvärdet för utrustningen är 290 000 rubel. Det verkliga värdet minus försäljningskostnader (uppskattat av bolagets analytiker) är 120 000 RUB. Det förväntade nettokassainflödet från utrustningen under de kommande tre åren (återstående nyttjandeperiod) är 100 000 RUB per år. Diskonteringsräntan är 10 procent. Följaktligen kommer nettonuvärdet av kassainflödet under tre år att vara 248 684 rubel. (100 000: (1 + 0,1) + 100 000: (1 + 0,1) 2 + 100 000: (1 + 0,1) 3). Detta värde är tillgångens nyttjandevärde. Först måste du jämföra det med verkligt värde och jämföra den största av dem (248 684 rubel) med utrustningens redovisade värde. Som ett resultat erhåller vi en nedskrivning på 41 316 RUB. (290 000 - 248 684).

Olika alternativ för att överskrida de tre typerna av tillgångsvärden och resultaten av denna jämförelse visas i Tabell 1.

Bord 1. fastställande av nedskrivning av tillgångar

Alternativ	Användningsvärde, tusen rubel	Verkligt värde minus försäljningskostnader, tusen RUB	Återvinningsbart belopp (högst 1 eller 2), tusen rubel	Bokfört värde, tusen rubel	Nedskrivning (4–3), tusen RUB	Värdet på tillgången i balansräkningen efter nedskrivningstestet, tusen rubel	Kommentar
Alternativ	1	2	3	4	5	6	7
Alternativ 1	200	90	200	100	Känner inte igen	100	Nyttjandevärdet överstiger tillgångens redovisade värde. Tillgången skrivs inte av
Alternativ 2	200	150	200	300	100	200	Det är mer lönsamt att använda en tillgång snarare än att sälja den
Alternativ 3	200	250	250	300	50	250	Det är mer lönsamt att sälja en tillgång än att använda den vidare

Steg 4. Redovisa en nedskrivning

En nedskrivning, liksom dess återföring, redovisas i periodens resultat. Oftast presenteras en nedskrivning som en separat rad inom övriga kostnader med information om relevant information i de förklarande noterna till de finansiella rapporterna.

Baserat på förhållandena i situationen som diskuterats ovan kommer företaget att göra följande inlägg:

Notera!

Om någon av tillgångarna i CGU är tydligt nedskrivna ska nedskrivningsförlusten hänföras till den tillgången först. Då ska resterande belopp hänföras till goodwill. Om KGE:s nedskrivning överstiger värdet av goodwill, görs en ytterligare nedskrivning proportionell mot det redovisade värdet av de kvarvarande tillgångarna.

Man bör komma ihåg att om en tillgång tidigare har omvärderats så redovisas nedskrivningen i övrigt totalresultat och presenteras i uppskrivningsfonden i den mån förlustbeloppet täcker den tidigare redovisade omvärderingen av samma tillgång. Om nedskrivningen är större än den ackumulerade omvärderingen redovisas skillnaden i resultaträkningen.

Med redovisningen av en nedskrivning av KGE:er är situationen lite mer komplicerad. En nedskrivning av en KGE måste allokeras till de tillgångar som ingår i den KGE. Först och främst hänförs nedskrivningen till goodwill (dess bedömning är den mest subjektiva), och återstoden allokeras till andra tillgångar i CGU i proportion till deras redovisade värde.

I det här fallet kan du inte skriva av värdet på tillgången nedan:

dess verkliga värde minus försäljningskostnader;
noll.

Detta är ett ganska vanligt redovisningsfel: vid fördelning av en nedskrivning glöms det ofta bort att det finns en sådan gräns.

Tänk på följande situation. Företaget förvärvade Taxiverksamheten tillsammans med en fordonsflotta, licenser för $230 000. Ett utdrag ur rapport över finansiell ställning framgår av tabell 2. Alla tillgångar och skulder värderas till verkligt värde minus försäljningskostnader (fastställs vanligtvis med hjälp av externa värderingsmän).

Tabell 2. Sammanfattning av finansiell ställning (alternativ 1)

Artikel
Affärsrykte	40 000	(15 000)	25 000
	120 000	(30 000)	90 000
Licens	30 000		30 000
Kundfordringar	10 000		10 000
Kontanter	50 000		50 000
Leverantörsskulder	(20 000)		(20 000)
Total	230 000	(45 000)	185 000

En tid efter köpet stjäls tre bilar. Bolaget hann inte ge ut försäkringar på nytt för bilar före stölden och försäkringsorganisationen vägrade ersätta förlusten. Bolaget bör redovisa en nedskrivning. Efter analysen och beräkningarna visade det sig att nedskrivningen skulle bli större än kostnaden för bilarna. Faktum är att den totala kostnaden för att använda CGU, som är hela taxiverksamheten, har sjunkit.

Bolaget uppskattar att den totala nedskrivningsförlusten är 45 000 USD. I det här fallet ska 30 000 USD skrivas av mot materiella anläggningstillgångar och resten mot goodwill. Rapporten över finansiell ställning kommer att förändras enligt tabell 2.

Ibland kan det visa sig att företaget har fördelat nedskrivningsförlusten på tillgångarna, med hänsyn tagen till den angivna gränsen, men deras värde var inte tillräckligt för att helt "absorbera" denna förlust.

Antag att företaget uppskattar att nedskrivningsförlusten inte var 45 000 USD utan 75 000 USD. Förändringar i rapport över finansiell ställning presenteras i tabell 3.

Tabell 3 Sammanfattning av finansiell ställning (alternativ 2)

Artikel	Belopp vid inköpsdatumet, USD	Nedskrivning, USD	Belopp på rapportdagen, USD
Affärsrykte	40 000	(40 000)	-
Bilar (12 x $10 000)	120 000	(30 000)	90 000
Licens	30 000		30 000
Kundfordringar	10 000		10 000
Kontanter	50 000		50 000
Leverantörsskulder	(20 000)		(20 000)
Total	230 000	(70 000)	160 000

I denna situation kan CGU inte skrivas av till 155 000 USD (230 000 – 75 000 USD), eftersom det verkliga värdet på CGU-tillgångarna minus försäljningskostnader är 160 000 USD. I det här fallet är det mer lönsamt att sälja CGU separat efter tillgångar, snarare än att fortsätta använda den i dess nuvarande skick.

Steg 5. Analysera situationen efter rapportdatumet

Bolaget bör även utvärdera marknadsläget efter rapportdagen. Oftast kan oväntade situationer på marknaden inte förutses när man gör prognoser, så beräkningsdata korrigeras inte. Men sådana händelser måste beaktas vid prövning av nedskrivningsbehov under nästa rapportperiod, samt upplysningar i noterna till de finansiella rapporterna.

Kom ihåg att vid nästa rapportdatum bedöma situationen för att avgöra om det finns någon indikation på att tidigare redovisade nedskrivningar behöver återföras.

Undantaget är goodwill: när den väl har skrivits av kommer det aldrig att vara möjligt att återvinna detta belopp. Detta beror på att IFRS förbjuder redovisning av internt genererad goodwill, och en ökning av mängden goodwill efter redovisningen av en nedskrivning är oftast förknippad med skapandet av intern goodwill.

Steg 6. Förbered upplysningar

Allt arbete, analys, beräkningar för nedskrivningsprövningen måste dokumenteras – inte bara för kommande generationer, utan även för att avslöja data som:

vilka kriterier fick dig att tänka på behovet av funktionsnedsättning;
hur du beräknade tillgångens nyttjandevärde (om detta är uppskattningen som valts som återvinningsvärde), inklusive vilken diskonteringsränta du använde, hur lång var prognosperioden i din beräkning;
hur du beräknade tillgångens verkliga värde minus försäljningskostnader (om den uppskattningen väljs som återvinningsvärde), inklusive om det verkliga värdet är baserat på en aktiv marknad;
vilken mängd förlust du reflekterade och för vilken rapporteringsrad;
hur mycket skada som återfanns;
en beskrivning av den kassagenererande enheten – hur den definierades och värderades;
en känslighetsanalys som visar hur en förändring av de antaganden som används i beräkningen skulle påverka nedskrivningens storlek.

Det är bäst att använda så konservativa siffror som möjligt. Till exempel för att varna rapporterande användare om förlusten av 100 procent av det bokförda värdet på en tillgång.

I praktiken kan en situation uppstå när företaget inser att en tillgång har skrivits ned och dess redovisade värde inte längre speglar den verkliga bilden. Men på grund av vissa omständigheter (till exempel bristen på nödvändiga uppgifter) är det omöjligt att korrekt beräkna och återspegla förlustbeloppet. Vad ska man göra i sådana fall? Följande tillvägagångssätt kan användas här: det är bättre att inte räkna något än att räkna något som företaget självt inte tror på. Förmodligen kommer detta belopp att vara obegripligt för användaren, därför kan det förvränga rapporteringssiffrorna ännu mer. I en sådan situation är det nödvändigt att lämna information om eventuella nedskrivningar i noterna till bokslutet för att förbereda användaren av bokslutet på att han under de följande perioderna, när situationen är klarlagd, kan se negativa ekonomiska konsekvenser av eventuella händelser.

En annan hala punkt är förknippad med tillgångsförsäkring. Företaget vet att något hänt med tillgången och det faller under försäkringsfallet. Men vid anmälningstillfället var läget inte helt klarlagt och försäkringsersättningen hade ännu inte erhållits. Hur går man tillväga i ett sådant fall? Först, i inget fall "kollaps" beloppet av fordringar för försäkring med beloppet av tillgången nedskrivning. Detta är olika redovisningsobjekt och de måste redovisas separat. Och om försäkringsbolaget också bestrider skadans storlek eller inte erkänner ärendet som försäkring för tillfället, så har bolaget inte rätt att redovisa någon försäkringstillgång i sina bokslut.

Vi noterar också att om ditt företags personal inte är tillräckligt stark för att utföra nedskrivningstestet på egen hand bör konsulter och oberoende värderingsmän involveras i denna uppgift. Detta gäller särskilt för nedskrivningsprövning av goodwill och kassagenererande enheter.

Order från Federal Tariff Service (FTS of Russia) daterad 3 mars 2011 nr 57-e “Om godkännande av metodologiska riktlinjer för beräkning av den vägda genomsnittliga kostnaden för eget kapital och skuldkapital som samlats in i syfte att genomföra ett investeringsprojekt för att bilda ett Teknologisk reserv för kraftproduktionskapacitet".

Arbetar du redan med IFRS eller studerar du bara internationella standarder?
Tidningen IFRS in Practice är det perfekta valet för dig i alla fall.
För att förstå de mest komplexa bestämmelserna i de mest förvirrande standarderna, att förstå hur man tillämpar dem i praktiken, att vara medveten om alla innovationer - "IFRS in Practice" kommer att hjälpa dig.
Prenumeranter får också tillgång till det rättsliga ramverket, texterna för alla IFRS på ryska och gratis utbildning på School of Financial Managers.

0 min att läsa

Ungefärlig tid

Skriva ut
och ta med dig

Skriv ut artikel

Ladda ner artikeln

Nyanser av metodiken

Redovisning av joint venture-avtal på ett nytt sätt

Yulia Yuryeva, chefredaktör, tidningen IFRS in Practice

För att hantera risker vid genomförandet av långsiktiga projekt använder företagen traditionellt olika former av gemensamma aktiviteter. Den redovisningsmässiga behandlingen av enskilda joint venture-avtal kommer att förändras dramatiskt inom en snar framtid.

IFRS 11, som antogs i maj 2011, anger den redovisningsmässiga behandlingen av gemensamma arrangemang. Dessa avtal definieras av standarden som avtalsöverenskommelser för utförande av verksamhet över vilka två eller flera avtalsparter utövar gemensam kontroll.

För att korrekt kunna mäta och redovisa nuvarande och framtida gemensamma arrangemang, utöver bestämmelserna i IFRS 11, måste företag också förstå de potentiella konsekvenserna av att tillämpa de nya IFRS 10 Koncernredovisning och IFRS 12 Upplysningar om andelar i andra företag. IFRS 10 introducerar således en ny definition av kontroll och innehåller ytterligare vägledning som kan påverka resultatet av en tidigare bedömning av förekomsten av gemensam kontroll. IFRS 12 innehåller utökade upplysningskrav, inklusive de som är relaterade till gemensamma arrangemang.

De nya standarderna är obligatoriska för räkenskapsår som börjar 1 januari 2013 eller senare och ska tillämpas retroaktivt.

Nya termer – nya koncept

Vissa vanliga termer i den nya standarden fick nya definitioner som inte är helt självklara och tydliga. Bara detta skapar en hel del förvirring. Till exempel hänvisas till det som tidigare kallades joint ventures i den nya standarden under det allmänna begreppet "joint arrangements". Och definitionen av begreppet "joint venture" i IFRS 11 är avsevärt inskränkt. På liknande sätt har termen "proportionell konsolidering" använts (och fortsätter att vara) i stor utsträckning för att hänvisa till alla metoder för redovisning av joint ventures där ett företag redovisar sin andel av tillgångar och skulder i ett joint venture. Termen är nu oförenlig med den behandling som för närvarande används för gemensamt kontrollerade tillgångar (JCA) och gemensamt kontrollerade verksamheter (JCO) enligt IAS 31 Intressen i gemensamma arrangemang och kommer att användas i framtiden för gemensamma verksamheter i enlighet med IFRS 11.

Gemensam kontroll enligt nya regler

Tack för din hjälp med att förbereda materialet

Den här artikeln är baserad på publikationen "Impact of New Standards Governing the Accounting for Joint Arrangements and Consolidation" av Ernst & Young. Speciellt tack till Alexey Loz, partner, chef för Oil and Gas Services Group i CIS på Ernst & Young.

Låt oss först definiera vad som utgör gemensam kontroll. Den nya standarden definierar gemensam kontroll som "...en avtalsenlig kollektiv utövande av kontroll över ett gemensamt arrangemang som endast existerar när beslut om väsentliga aspekter av arrangemanget kräver enhälligt samtycke från parterna som utövar gemensam kontroll." Samtidigt belyser IFRS 11 följande egenskaper hos gemensam kontroll:

villkor genom kontrakt - ett avtal om gemensamma aktiviteter upprättas som regel skriftligt och bestämmer villkoren för att bedriva sådan verksamhet;
kontroll och väsentliga aspekter av verksamheten - IFRS 10 beskriver ett tillvägagångssätt för att bedöma förekomsten av gemensam kontroll, samt för att fastställa väsentliga aspekter av verksamheten;
enhälligt avtal - uppstår när parterna i ett avtal om gemensam verksamhet utövar kollektiv kontroll över denna verksamhet, men ingen av parterna har ensam kontroll över den.

Skillnader från det nuvarande förfarandet hänför sig till fastställandet av kontroll, samt fastställande av väsentliga aspekter av verksamheten. Kravet på enhällighet är inte nytt, men standarden innehåller ytterligare vägledning för att förtydliga när det inträffar.

Notera!

Även om vissa aspekter av gemensam kontroll förblir oförändrade, bör företag avgöra om de utövar gemensam kontroll i enlighet med IFRS 11. Detta beror på att ”kontroll” i den nya definitionen av gemensam kontroll bygger på begreppet kontroll som anges i IFRS 10.

Hur den nya konsolideringsstandarden påverkar upprättandet av gemensam kontroll. En vanlig praxis vid gemensamma verksamheter är att en av avtalsparterna utses till operatör eller chef (nedan kallad operatör). Parterna i avtalet kan delvis delegera beslutanderätt till en sådan operatör. Det är nu en allmän uppfattning att operatören inte har någon kontroll över den gemensamma verksamheten: dess funktioner reduceras endast till verkställandet av besluten från parterna i samriskföretagsavtalet (eller samarbetsavtalet (JPA)). Det vill säga, i själva verket agerar operatören som ombud. Utifrån de nya standarderna kan det dock visa sig att operatören kommer att kontrollera den gemensamma verksamheten. Detta är möjligt eftersom IFRS 10 nu inför nya krav för att bedöma om ett företag agerar som huvudman eller agent. Detta tillvägagångssätt används för att avgöra vilken part som utövar kontroll. Bedömningen av huruvida en operatör agerar som huvudman (och därför faktiskt kan kontrollera det gemensamma arrangemanget) eller som ombud kommer att kräva noggrant övervägande. Vid genomförandet är det nödvändigt att ta hänsyn till omfattningen av operatörens beslutsbefogenheter, andra parters rättigheter, operatörens ersättning, inkomster från andra former av deltagande i gemensamma aktiviteter.

Om det visar sig att operatören agerar som ombud, erkänner den endast sina intressen i samriskföretaget, samt avgifter för operatörens tjänster. Behandlingen av en operatörs intresse i ett gemensamt arrangemang kommer att bero på om arrangemanget är en joint operation eller ett joint venture.

Vad är "väsentliga aspekter av verksamheten". Detta är aspekter av gemensam verksamhet som har en betydande inverkan på dess lönsamhet. Professionell bedömning måste utövas för att fastställa sådana aspekter.

Bland besluten om viktiga aspekter av verksamheten finns:

beslut om operativa frågor och kapitalinvesteringar, inklusive budget (till exempel godkännande av kapitalinvesteringsprogrammet för nästa år);
beslut om tillsättning av nyckelpersoner i ledningen, engagemang av entreprenörer för tillhandahållande av tjänster, fastställande av deras ersättning m.m.

Notera!

Beslutsförfarandet kan komma att ändras under tiden för gemensamma aktiviteter. Till exempel inom olje- och gasindustrin, i prospekterings- och utvärderingsstadiet, kan alla beslut fattas av en part i avtalet. På designstadiet kräver beslut dock ett enhälligt samtycke från alla parter. I det här fallet är det nödvändigt att bestämma vilken av typerna av gemensamma aktiviteter (utforskning, utvärdering, utveckling) som har den mest betydande inverkan på dess lönsamhet. Om det krävs enhällighet i frågor som har störst inverkan på lönsamheten anses verksamheten vara gemensam.

Vad betyder enhällig överenskommelse? För att dra slutsatsen att det föreligger en gemensam kontroll måste det också finnas enhällighet om väsentliga aspekter av verksamheten. Enhällig överenskommelse innebär att varje part i ett gemensamt arrangemang kan hindra andra parter (eller en grupp av parter) från att fatta ensidiga beslut om väsentliga aspekter av arrangemanget. Om kravet på enhälligt samtycke endast gäller för beslut som ger en part till samriskföretaget skyddsrättigheter eller för beslut som rör administrativa frågor, har den parten inte gemensam kontroll. Rätten att lägga in veto mot ett beslut om att avsluta en verksamhet enligt ett joint venture-avtal är således mer en rätt till försvar än en rättighet som leder till gemensam kontroll. Om en sådan vetorätt avser väsentliga aspekter av verksamheten (till exempel godkännande av kapitalbudgeten) kan den dock ligga till grund för gemensam kontroll.

I vissa fall kan gemensam kontroll indirekt ledas av den beslutsprocess som föreskrivs i ett gemensamt arbetsavtal (JPA). Till exempel, för ett samriskföretag med en andel på 50/50 procent, föreskriver CAIS att beslut om väsentliga aspekter av verksamheten fattas om minst 51 procent av rösterna avges för dem. Beslut om väsentliga delar av verksamheten kan således inte fattas utan båda parters samtycke. I själva verket kom parterna underförstått överens om gemensam kontroll.

Bestämmelserna i SIDS kan också fastställa en minimitröskel för beslutsfattande. Ofta kan en sådan minimitröskel uppnås genom överenskommelse mellan de olika parterna. I det här fallet är det omöjligt att tala om gemensam kontroll, om avtalet inte ger ett enhälligt samtycke från vilka parter som är nödvändiga för att fatta beslut om viktiga aspekter av verksamheten. IFRS 11 ger flera exempel för att illustrera denna aspekt (tabell 1).

Bord 1. Inverkan av SVR:s krav på upprättandet av gemensam kontroll

Parter i avtalet	Exempel 1	Exempel 2	Exempel 3
Parter i avtalet		75 procent av rösterna krävs för att fatta beslut om väsentliga aspekter	En majoritetsröst krävs för att fatta beslut i viktiga frågor.
Parti A, röstetal	50	50	35
Parti B, röstetal	30	25	35
Parti C, röstetal	20	25	-
Övriga partier, röstetal	-	-	Utspridda bland ett stort antal aktieägare
Slutsats	Även om Part A kan blockera vilket beslut som helst, har den ingen kontroll över den gemensamma verksamheten. Part A behöver samtycke från Part B för att fatta beslut. Parterna A och B kontrollerar således verksamheten gemensamt		Det finns ingen kontroll (gemensam kontroll), eftersom olika alternativ kan användas för att fatta ett beslut

Typer av gemensamma aktiviteter

När väl gemensam kontroll har etablerats delas gemensamma arrangemang in i två kategorier: joint operations och joint ventures.

En väsentlig skillnad mellan IFRS 11 och IAS 31 är att förekomsten av ett juridiskt avtal inte längre är en nyckelfaktor vid val av redovisningsmetod. Klassificeringen av gemensamma aktiviteter baseras nu på en bedömning av de rättigheter och skyldigheter som uppstår för deltagarna enligt avtalsvillkoren.

Under gemensamma verksamheter förstår standarden ett avtal om gemensamma aktiviteter, vilket leder till att deltagarna har direkta rättigheter i förhållande till tillgångar och direkta skyldigheter att betala tillbaka skulder.

Joint ventures är gemensamma arrangemang varigenom deltagarna erhåller rättigheter till nettotillgångarna och resultat av aktiviteter under arrangemanget. Samtidigt kan endast de avtal som är strukturerade i form av ett separat företag klassificeras som joint ventures. Arrangemang som inte är strukturerade som en separat enhet kategoriseras därför alltid som gemensamma verksamheter.

Klassificeringen av samarbetsarrangemang i enlighet med IFRS 11 Joint Arrangements och IAS 31 Interests in Joint Arrangements framgår av figuren.

Bild. Typer av gemensamma arrangemang enligt IAS 31 och IFRS 11

Redovisning för gemensamma verksamheter

IAS 31 separerar gemensamt kontrollerade tillgångar (JCA) och gemensamt kontrollerade verksamheter (JCO) i separata kategorier. Enligt IFRS 11 kallas båda dessa gemensamma arrangemang nu som joint operations (JOs). Den redovisningsmässiga behandlingen av sådana transaktioner är i stort sett i linje med kraven i IAS 31. I synnerhet fortsätter en gemensam operatör (inte att förväxla med en operatör med ett gemensamt arrangemang) att redovisa sina tillgångar, skulder, intäkter och kostnader och/eller, om någon, dess andelar i dem. Vi har tidigare noterat att denna redovisningsbehandling ofta felaktigt kallas proportionell konsolidering, även om det faktiskt inte är det. Förmodligen är denna oklarhet relaterad till karaktären av användningen av termen "proportionell konsolidering" i US GAAP. Där används den för att beskriva en redovisningsmetod som liknar den för SCA:er och SCO:er (och nu gemensamma verksamheter) enligt IFRS. Som ett resultat av detta har det uppstått ogrundade farhågor om att alla intressen i samarbetsarrangemang kommer att behöva redovisas enligt kapitalandelsmetoden. Det är inte sant.

Eftersom arrangemangets juridiska form inte längre är en nyckelfaktor vid valet av redovisningsmetod kan det visa sig att vissa gemensamt kontrollerade företag (i terminologin i IAS 31) kommer att behöva klassificeras som gemensamma verksamheter enligt de nya kraven. Om ett företag tidigare har använt proportionell konsolidering för att redovisa sådana arrangemang kan övergången till IFRS 11 inte ha någon effekt på företagets finansiella rapporter. Således, om en gemensam operatör har rättigheterna till en viss andel (till exempel 50 %) av alla tillgångar, samt skyldigheten att uppfylla samma vissa andel (50 %) av alla skulder, kommer det troligen inte att vara någon skillnad vid redovisning av gemensamma verksamheter (enligt IFRS 11) och tillämpning av proportionell konsolidering för att redovisa ett gemensamt styrt företag (enligt IAS 31). De finansiella rapporterna kommer dock att skilja sig från de som tidigare upprättats enligt klyvningsmetoden if.